战略成本管理论文模板(10篇)

导言：作为写作爱好者，不可错过为您精心挑选的10篇战略成本管理论文，它们将为您的写作提供全新的视角，我们衷心期待您的阅读，并希望这些内容能为您提供灵感和参考。

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2、战术成本管理与战略成本管理相辅相成

战略成本管理的产生和发展并不是对战术成本管理的完全否定，也不可能取而代之，相反还会进一步促进战术成本管理的发展和完善。无论是战术成本管理还是战略成本管理，其基本职能都是为企业管理提供相关的成本信息并实施相应的成本管理措施。战术成本管理所提供的成本信息是战略成本信息的基础和重要构件，战略成本管理目标需依赖于战术成本管理来实现。如果缺乏战术成本管理的信息资源，战略成本管理便成为“空中楼台”，失去了存在的基础。同时，战略成本管理对战术成本管理也提出了新的要求，给战术成本管理的发展注入了新的动力。它们一个是战术，着眼于企业局部的近期目标；一个是战略，着眼于企业整体的长远发展目标。两者共同服务于企业管理，相辅相成，缺一不可。

3、战术成本管理与战略成本管理的程序基本一致

成本管理程序是企业实施成本管理工作的基本步骤，也是实现成本管理目标的有效途径。战术成本管理的程序已为大家所熟知，主要是围绕企业生产经营成本进行成本预测、成本决策、成本计划、成本控制和业绩评价（成本分析评价），这五个基本步骤的程序图如下所示：

成本预测成本决策成本计划

业绩评价成本控制

由于两种成本管理基本职能的相似性，上述程序同样适用于战略成本管理。首先，需要对战略性成本信息进行预测，企业决策层综合预测成本信息及其他相关信息做出战略选择的决策；其次，在企业既定的战略下，依据战略成本预测的结果，制定与企业整体战略相适应的战略成本计划，并按计划有步骤地实施战略成本控制；最后，对战略成本管理的结果进行分析评价，以检验战略成本决策的正确性和战略成本管理的有效性，肯定成绩，分析问题，以利于企业新战略的制定与实施。该程序的循环往复，将逐步推进战略成本管理的成效。

二、战术成本管理与战略成本管理的区别

基于战术成本管理与战略成本管理的具体目标的不同，两者在成本管理的视野、时效、方法手段、信息系统及各环节的工作内容等方面均存在较大的差异。

1、成本管理的视野不同

战术成本管理的范畴主要是企业内部整个生产经营环节，它起始于材料供应，终止于产品销售，重点是产品生产。通过对生产经营成本的分析与研究，寻求降低成本的方法和途径。这是一个相对封闭的内部决策支持系统，其提供的成本信息一般局限于企业内部，很少涉及企业外部环境，管理的视野十分狭隘，管理效果也非常有限。战略成本管理将视野扩展到企业外部，不仅分析企业内部环境，更密切关注整个市场和竞争对手的动向。通过与供应商、购买商建立战略合作伙伴关系，寻求采购成本和顾客购货成本的持续降低及市场份额的扩大；通过对竞争对手的了解和分析，找出差距，以便调整或改变竞争战略，成为竞争中的强者，即所谓知己知彼，百战不殆。

2、成本管理的时效不同

3、成本管理的方法和手段不同

战术成本管理的方法和手段主要是对成本费用形成过程的指导、规范和约束。如标准成本控制、预算成本控制、成本性态分析、本量利分析、责任会计等常用的成本管理方法，均是以日常的生产经营活动为基础，对成本进行规范和约束性管理。战略成本管理具有前瞻性，要求成本管理的方法和手段也有所创新，目前主要有价值链分析、战略定位分析及成本动因分析等新方法。价值链分析为战略成本管理提供了一个整体框架，战略定位分析将成本管理的具体方法针对特定战略进行功能展开和运用创新，成本动因分析则是对企业既定的成本管理战略的细化，使之得以真正贯彻实施。

4、成本管理的信息系统不同

战术成本管理关注的是企业日常生产经营管理所需要的适时成本信息的产生与分析利用，提供的主要是企业内部的、短期的、以货币为主要计量尺度的财务成本信息，具有一定的局限性。战略成本管理的信息来源非常广泛，要从企业内部、外部市场、竞争对手、顾客、供应商乃至政府等多处搜集信息。所提供的信息也要求全面而多样化：既包括企业内部生产经营信息，又包括企业外部环境信息；既包括货币性的财务成本信息，又包括诸如市场需求量、市场占有率、顾客满意度等与企业战略管理相关的非财务信息。

5、成本管理各环节的工作内容不同

战术成本管理与战略成本管理的程序虽然是一致的，但在各环节的具体工作内容却大不相同。

①成本预测。战术成本预测测算的是企业未来某种产品的成本水平，预测依据主要是企业内部生产经营条件，预测方法主要采用定量分析法，因预测期较短，预测条件相对稳定，预测结果也比较准确。战略成本预测测算的是企业特定战略下的成本水平，需综合分析多方面因素加以推断，预测方法主要是定性分析法，因预测期较长，未来环境的多变性降低了预测结果的准确性。

②成本决策。战术成本决策主要是选择能降低企业日常经营成本的最佳管理措施，决策方法主要有差量分析、质量成本分析和最优生产批量分析等，该决策对企业的短期成本行为会产生局部的影响，并且是战略成本决策的保证和具体化。战略成本决策主要是选择对企业竞争地位产生有利影响的最佳管理战略，决策方法主要有竞争优势分析法、竞争性成本结构理论分析法和功能成本分析法等，该决策对企业较长时期的成本行为将产生全面的影响。

③成本计划。战术成本计划主要是围绕生产部门的产品成本编制的，时间跨度较短，计划目标水平的确定比较客观，对成本责任部门和责任人的约束力较强，有必须实现的强制性要求。战略成本计划覆盖企业整体，有投资成本计划、财务成本计划、管理成本计划等，时间跨度较长，计划数较粗略，并且要随着竞争环境的变化进行调整，其目的是对企业长期成本改善行为指出努力的方向，约束力不是很强。

④成本控制。战术成本控制是从控制生产经营过程中某一职能部门或个人的短期成本行为出发，致力于降低产品成本。战略成本控制是从实现成本管理战略目标的全局着眼，建立一个长期的成本动态监控系统，重点是对企业资源进行有效配置，确保在提高企业竞争地位的同时降低企业运营成本。

⑤业绩评价。战术成本管理的业绩评价主要是利用财务报表披露出来的数据资料计算事先设定的财务指标，如成本降低额、成本降低率等，以短期成本的降低和升高来判断业绩的优劣，是一套重结果轻过程、重财务指标轻非财务指标的业绩评价体系，容易导致管理层只顾眼前利益的短期行为。战略成本管理的业绩评价与企业战略目标的实现相关联，是从成本效应的长期性来对成本管理效果进行评价的，一些能够反映企业竞争地位高低的非财务指标，如市场份额、产品质量、顾客满意程度等是其业绩评价的主要尺度。由于战略成本管理是长期的动态管理过程，要求其业绩评价应伴随着战略实施的阶段性工作的完成适时进行。因此，战略成本管理的业绩评价是一套涵括财务与非财务、短期与长期、过程与结果、内部与外部的全面的业绩评价体系。

参考文献:

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1.产品寿命周期的价值链分析

产品寿命周期是指产品的产生直至消亡所经历的期间,在不同的视角下表示不同的意义。从生产者角度看,原材料购进后,经过工厂的制造、加工,形成半成品和产成品,最后包装,经过验收入库形成产品的完整过程,可称之为产品生产周期或制造周期。从整个企业角度看,产品的生产需要经历研究与开发、设计、制造和营销,即从产品产生到交付顾客的整个过程,这个过程由企业来完成,可称之为企业产品寿命周期过程。从顾客的角度看,自产品购入经过使用磨损直至报废的过程,是产品的使用周期,这也是生产者售后服务的过程,这一过程加上研发、制造和营销过程可称之为顾客产品寿命周期。从社会角度看,任何产品都要经过研发、制造、营销、顾客使用和产品废弃等几个阶段,在顾客产品寿命周期的基础上增加了产品的报废过程,这一完整的过程可称之为社会产品寿命周期[2]。

在以需求为导向的市场下,传统的只关注产品制造周期的成本控制管理手段已经不再适应形势的发展了。由于企业生产经营及技术环境的改变,成本控制从单纯的生产阶段扩充到整个价值链上的成本控制。价值链分析是一种战略性的分析工具。从战略成本管理的层面上看,由于企业成本的发生与其价值活动有着共生的关系,所有的成本都能够分摊到每一项价值活动之中,价值链分析可以衍生出企业的发展战略,并且该战略将会对企业的成本管理模式产生重大影响。企业价值链分析是将从原材料到最终消费者之间的价值链分解成与战略相关的活动,以便理解成本的性质和差异产生的原因。分析的一般步骤为:第一,识别价值链,判断价值活动的内容;第二,判定每种价值活动的成本动因及它们的相互作用,优化、协调价值链之间的联系;第三,通过控制成本动因或重构价值链,制定降低成本的策略,以从根本上改变其成本地位;第四,检验成本削减的持久性。分解价值活动的过程一般在业务单元范围内进行,分解的原则通常为:具有不同的经济性;对经营的差异性产生潜在的影响;在成本中所占比例较大或比例成长较快。总之,价值链分析的核心是优化作业链,尽可能消除不增加价值的作业,尽可能提高可增加价值作业的运作效率,减少资源的占用和消耗,增强企业的竞争力。

对于价值链分析中优化作业链的方法,管理者应关注研发成本及产品售后成本。其中,研发成本虽然只占据整个产品成本资金的小部分,但研究与开发却决定了产品成本的60%～80%,被研发所决定的产品成本属于结构性成本,是由企业研发部门的技术革新及产品的设计流程所决定的,很难在生产产品的过程中降低。传统的成本管理不关注研发过程,而只关注于生产制造过程,只能控制占产品成本20%～40%的执行成本,无法控制产品的结构成本,这就仅仅从生产者的角度看待了产品寿命周期。从价值链的视角控制成本,需要管理层将成本控制的重点放在流程控制上,关注产品研发设计来控制产品流程,而不是放在部门的预算和成本上。同时,从价值链上观察流程的各项作业,管理者可以确定哪些作业可以合并,哪些作业可以取消,哪些作业可以用更低成本的作业替代。价值链视角作为一种长期增加利润、降低产品寿命周期成本的方法,应该更多地关注消除或减少发生成本的作业,而不仅仅是关注削减预算。航天企业的研发是产品价值链上至关重要的环节,研发部门工作质量、技术水平的高低,是航天企业产品成本高低的决定性因素。航天企业中管理者对成本的管理,尤其应从价值链流程上关注产品成本的结构性因素——研究与开发。

2.供应商和购买者之间的价值链分析

为了发掘价值链中成本降低和价值提高的机会,许多购买者和供应商将彼此视为合作伙伴,而不再是敌对的关系。购买者通过开发与某个供应商的长期合作伙伴关系,而减少了供应商的数量。一旦供应商和购买者之间建立了相互信任的关系,双方就可以分享彼此的内部经营信息,从而共同解决所面临的问题。合作伙伴通过研究他们共同的价值链发现共同的机会。譬如说供应商的工程师只要对购买者的技术规格稍加修改,就可以大幅度降低供应商的制造成本,其结果仅仅是导致购买者的加工成本略有增加。通过共同工作,双方可以确定降低总成本和分享增加利润的最佳工艺流程的改进方法。航天企业有供应商与购买者的双重身份,由于其战略行业的特点,其供应商与购买者也相对固定,因此更应从价值链角度促进彼此的合作伙伴关系,以此角度从战略上控制成本。

二、战略成本管理中的作业成本管理

作业成本管理是以提高客户价值、增加企业利润为目标的,基于作业成本法的新型集中化管理方法。作业成本法是战略成本管理中的重要成本管理战术,是以“成本驱动因素”理论为基本依据,根据产品生产或经营过程中发生和形成的产品与作业,对成本发生的动因加以正确分析,选择“作业”为成本计算的对象,归集和分配生产经营费用,进而形成控制和节约成本的一种成本核算与成本控制相结合的全面成本管理制度。

1.作业成本管理适用的行业及应具备的条件

作业成本法的使用条件,“从西方国家应用作业成本法的经验来看,具备下列条件的企业应用作业成本法较为有利:间接费用占全部制造成本的比重较高;管理当局对传统成本计算系统提供信息的准确程度不满意;生产经营活动十分复杂;产品品种结构十分复杂;产品工艺复杂多变,经常发生调整准备成本;经常调整生产作业,但很少相应调整会计核算系统;企业拥有现代化的计算机技术和自动化生产设备;较好地实施了适时生产系统和全面质量管理体系;具有较高业务水平的管理人员。”[3]这一标准获得业界广泛认可。

对照这一标准,航天企业所具有的特点是:(1)航天企业的生产科研活动复杂,产品结构多变,经常发生调整准备。科研产品的多品种、小批量生产,且同种产品的个体质量差异较大等特点都满足作业成本法的适用条件;(2)航天企业的间接费用在总成本中的比例较高的特点使之非常适合使用作业成本法计量成本。航天企业的研发费用、高层管理费、财务费用、固定资产和无形资产摊销费较高,这一成本结构特性符合作业成本适用的条件;(3)作业成本法所计算的产品成本是完全成本,可与现行的会计系统相融合。作业成本深入到作业层面,分别对每一引起成本的作业进行价值确认,计算出的产品成本更为可靠,能有效解决航天企业产品定价难的问题;(4)航天企业具备作业成本管理所需的环境条件,拥有现代化的计算机技术和自动化生产设备,较好实施全面质量管理体系,管理人员的业务素质普遍较高。这都为实施作业成本管理提供了客观条件。

2.作业成本管理的体系内容

作业成本管理实施成本控制的战术考虑是面向市场需求,以顾客订单为起点,将企业分解成一系列作业的集合,尽可能消除不增加价值的作业;对于可增加价值的作业,也要尽可能提高其运作效率,减少其资源消耗;通过提高各项作业完成的质量和效率来促进公司经营目标的实现。作业成本法体系的基本内容是,产品消耗作业,作业消耗资源,同时作业又创造价值并转移到下一个作业,最后集中凝结到最终产品并提供给顾客。因此,实施作业成本管理的步骤是分析成本动因来归集作业,最终进行业绩计量。

航天企业对作业进行认定时需要考虑两方面的因素:一是作业认定的数量;二是作业认定的方式与方法。由于作业数的增多会增加成本分配归集的工作量,也导致作业与最终产品关系的复杂化,因此作业数并不是越多越好。对于作业认定的方式,一般有自上而下、自下而上和混合方式三种。对于航天企业,可以采用融合方式来认定作业,由于其科研生产的各部门分工比较明确,而且研究生产的步骤也存在着先后顺序,因此可将各科研单位的责任中心作为作业中心,各责任部门应根据部门的特性将作业细化。以材料采购准备为例,在航天企业中,其责任中心为物资保障中心,主要作业是材料采购,作业成本动因是采购订单数。

通过对战略成本管理中价值链分析及作业成本管理两方面的探索认为,航天企业实施价值链视角从企业乃至顾客、社会的角度控制产品寿命周期成本是刻不容缓的,尤其需要关注研发过程中形成的产品结构性成本;航天企业应充分利用价值链中供应商与购买者较为固定的行业特点,对价值链上下游进行整合,达成共赢;作业成本管理作为战略管理中的战术,在航天企业是有实施必要且有条件实施的,尤其是作业成本法计算的完全成本与航天企业会计制度的要求相一致,并且符合航天企业倡导的全面质量管理体系中要求的全面成本管理思想;作业成本管理核算的科研产品成本更加可靠,使航天企业更能有效控制与管理成本。

参考文献:

[1]韦恩·J.莫尔斯,詹姆斯·R.戴维斯,阿尔·L.哈特格雷夫斯.管理会计[M].上海:上海财经大学出版社,2005:37-58.

[2]殷俊明,王平心,吴清华.成本控制战略之演讲逻辑:基于产品寿命周期的视角[J].会计研究,2005,(3):53-54.

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知识经济时代，以信息技术为主导的高新技术的发展，互联网和电子商务的应用，使知识成为企业竞争的决定性因素。企业竞争的焦点从对自然资源和现实资本的获得，转向获取各种知识和智力创新成果，竞争的成败在更大程度上取决于知识资源的有效配置，企业的生存与发展越来越取决于能否建立一支真正高素质的知识团队。这就要求企业拥有不断更新产品和服务的优秀人才，以及创新、多能、灵敏的员工队伍，人力资源作为企业资源的战略重要性明显地突出。

人的需求与价值观趋向多元化，对人的管理变得更复杂。这使企业高层经营管理者认识到，追求成功最关键的不在于调整战略或重整组织，而在于改变员工的行为。大多数企业已经开始意识到，人力资源成本管理的有效性，已经成为了促进企业保持生机和活力的战略性因素。

二、战略人力资源成本管理的涵义及其特征

（一）战略人力资源成本管理的涵义

1981年戴瓦纳在《人力资源管理：一个战略观》一文中提出了战略人力资源管理的概念，1984年比尔等人的《管理人力资本》一书的出版标志着人力资源管理向战略性人力资源管理的飞跃。Wright将战略人力资源管理定义为“为使企业达成目标所进行的一系列有计划的，具有战略性意义的人力资源部署和管理行为”。这个定义具体包括以下内涵：

一是不可替代性，将人力资源视为获取竞争优势的首要资源。

二是系统性，强调通过人力资源的规划、政策及管理实践达到获取竞争优势的人力资源配置。

三是战略性，强调人力资源与组织战略的匹配与契合。

四是目标性，强调人力资源管理活动的目的是实现组织目标，提高组织的绩效。

（二）战略人力资源成本管理的指导思想

同传统人力资源管理思想相比，战略人力资源成本管理有着更为先进、更为科学的全新的指导思想。传统的人力资源管理以成本导向作为其指导思想，工作的重点是尽量降低人力成本，精简人事经费，它的主要观点就是认为员工最终只会是消耗的成本，员工的利益与企业的利益很多时候是冲突的。现代企业的战略性人力资源管理强调以顾客服务为工作导向，这里的顾客是一个广义的范畴，具体来讲，既包括公司内部的战略划部门、业务部门的直线管理人员以及普通员工，也包括公司的客户和市场，其产品因顾客的不同而不同——满足业务部门直线管理人员要求的“产品”是高素质的员工；企业战略规划部门期望的“产品”则是战略规划过程所需要的相关信息和建议，以及执行战略规划时人力资源管理部门给予的支持，员工期望的“产品”则是理想的报酬、完善的福利计划、公平的晋升以及良好的职业发展机会等。

（三）战略人力资源成本管理的特征

战略人力资源成本管理具有以下显著特征：

1、战略性。人力资源成本管理战略和企业战略紧密结合是战略人力资源成本管理的核心特征，其战略性主要体现在4个方面：一是在战略指导思想上，现代人力资源成本管理是顾客服务为导向；二是在战略目标上，现代人力资源成本管理是为了“获得竞争优势”的目标管理；三是在战略范围上，现代人力资源成本管理是“全员参与”的民主管理；四是在战略措施上，现代人力资源成本管理是运用“系统化科学和人文艺术”的权变管理。

2、匹配性。战略匹配是战略性人力资源成本管理的关键，企业要通过战略整合来保持企业战略和人力资源成本战略的一致性。战略人力资源成本管理是与组织经营战略互动的管理系统。必须与“组织的战略”及“战略需求”相统一。

3、目标性。战略人力资源成本管理的目的是为了达到改善经营业绩、促进变革与灵活性的目的，而将人力资源成本管理与战略目标联结在一起。指如何利用战略性人力资源成本信息进行战略选择，以及不同战略选择下如何组织人力资源成本管理。

综上可知，战略人力资源成本管理是基于人力资源重要性的提升，是基于人力资源作为企业战略性资源、竞争优势的源泉而提出的。它的本质集中体现在战略性上。战略性与灵活性是其核心，战略性是其本质与基础。匹配性是战略人力资源成本管理的关键，是战略性的保障。都共同服务于提高组织绩效和获取竞争优势的目标，即体现其目标性。

三、战略人力资源成本管理模型

（一）战略形成阶段

1、确定使命。在战略人力资源成本管理中，人力资源成本管理战略制定主体只有充分认识组织使命、员工使命，所制定的战略人力资源成本管理方案才能够有效地协调人力资源活动和组织活动，保证战略人力资源成本管理的实施能够促进组织实现其组织使命和员工使命。

2、建立理想目标。企业应根据长期的盈利计划；市场战略价格和现实生产环境的考虑进行人力资源的配置，从满足顾客需要和参与国际市场竞争这两个立足点对人力资源的构造展开目标成本分析，设定理想目标而不仅是合理的目标。

3、实施外部和内部分析。外部分析的目的在于确认有限的可以使企业受益的机会和企业应当回避的威胁，通过内部分析则可明确企业在人力资源领域方面具有优势和弱点。实施外部内部分析是战略人力资源成本管理至关重要的一环，内容包括：价值链分析、战略定位分析和成本动因分析。

4、战略选择。人力资源成本管理战略的选择必须充分考虑顾客的特性、需求及其在市场上的服务，以确定获取竞争优势的战略基点。

（二）战略人力资源成本管理战略执行阶段

成功的战略制定并不能保证成功的战略执行，战略执行主要是一种行动过程，在行动中管理和运用力量需要具备执行战略能力的人力资源、特殊的激励和领导技能以对众多员工进行协调、关注效率的提高。该阶段最重要的管理问题包括：人力资源需要、人力资源管理实践、人力资源能力、人力资源行为。

（三）战略人力资源成本管理战略评价

战略人力资源成本管理决策会对企业产生显著和持久的影响，错误的决策会给企业带来极为严重的后果，而及时的评价可以使管理者对潜在问题防患于未然。人力资源成本管理战略评价包括3项基本活动：考察企业战略人力资源成本管理战略的内在基础；度量企业战略人力资源成本管理与企业绩效；采取纠正性措施。

四、战略人力资源成本管理对我国企业的启示

现代企业应推行战略人力资源成本管理新理念，引进、吸收和创新战略人力资源成本管理的方法，积极构建现代企业应具备的战略人力资源成本管理模式，以应对当下金融危机带来而生存困境，进一步提升企业竞争力和生存力。

（一）更新观念

采取适当的方法与途径，全面导入战略人力资源成本管理观念企业可通过咨询、学习、培训、宣传等各种途径使全体员工认识到战略人力资源成本管理的重要性，强化成本观念与成本意识，这是战略人力资源成本管理发挥作用的前提。而我国大部分企业在对人力资源的管理过程中，还仅仅是处在人事管理阶段或仅限于事务性的人力资源管理阶段，仅凭个别决策者的主观判断去制定企业人力资源战略。现代企业最重要的任务是更新观念，确立战略人力资源成本管理思想。只有确立了指导思想，才有可能用思想指导企业的各项经营管理实践，才有可能提高企业的绩效，取得企业竞争优势。

（二）采用战略人力资源成本管理应采取消化、吸收、利用、改进创新、再总结、再利用的策略

任何一项管理实践或管理理论均是在一定的情景和环境背景下产生的。那么采用战略人力资源成本管理理论时应消化吸收其理论，弄懂该理论的适用背景、含义及如何操作，结合企业实际利用过程中出现的问题，及时采取解决措施。当然重要的是要不断总结经验，以利于企业以后的管理实践。

（三）关键是尽快采取具体措施，落实战略人力资源成本管理

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2企业实施战略成本管理的优势

首先，企业战略成本管理能够帮助企业建立行业核心竞争力。近年来，我国企业的行业环境发生了翻天覆地的变化。为了在高强度的竞争中建立自身的优势，企业必须实施高效的成本管理。而影响企业的竞争成本归根结底是战略成本，在生产中进行战略成本管理的研究与实践，能显著地提高企业的经济利益。其次，企业战略成本管理可以帮助其建立成熟的成本管理体制，这也是企业参与现代商业竞争做出的必然选择。现代成本管理意味着在员工、过程、生产环节等方面实现全方位的成本管理，不仅仅是产品价值的管理，也是经济效益的管理。过去的成本管理仅仅在微观范围内研究成本，这具有极大的局限性，战略成本管理将其研究的方向转为企业的整体发展战略，这一方向可以帮助企业更好地进行决策，更加准确地决定未来的经营模式。再次，企业战略成本管理可以促进成本管理水平的进步。传统的成本管理主要集中在成本的降低上，也就是尽可能地进行节约，而现代的成本管理将其转变为用最少的支出来换取最多的利益输入，为赢得利润奠定良好的基础。从战略成本的角度来说，两者概念的区别在于前者的成本降低是没有限度的，后者将该限度进行了重新定义和升级，企业的成本管理模式选择需要遵从企业的竞争策略，成本管理需要以整个企业的经营为指导方向。最后，企业战略成本管理可以帮助其更好、更快地适应竞争环境，企业与市场竞争是一种对立统一的关系，既相辅相成，也相互约束，而企业战略成本管理能够使其自身更好地坚持局部尊重整体的理念，眼前利益服从未来利益的理念，尽快地在激烈的市场竞争中进行更新和升级，以最快速度实现企业的经营发展目标。

3低碳经济下我国企业战略成本管理的实施策略

当前，我国的国情决定了企业战略成本管理尚未能够完全得到实施，一些政策和环境上的不足仍然存在。政府应当在低碳经济的发展中起到决定性的引导作用，承担更多的责任，为企业的战略成本管理营造良好的环境。而在低碳经济下，需要对企业战略成本管理进行重新的解读，由此衍生出内涵和意义与以往均不同的战略成本管理理念，即将低碳理念贯穿到企业价值创造过程的始终，扩大了成本核算、控制、考核和规划的时间跨度和应用范围。现阶段，我国在低碳经济中发展企业战略成本管理，需要外部环境和内部环境的支持才能取得良好的效果。

3.1建立健全法律体系，加强政策引导

我国在低碳经济的立法方面目前已经有了雏形，但尚未成熟。从现有的法律体系来说，不同类型与种类的条例数量众多，但各种法律条例之间的关系却不紧密。一些制度虽在局部上初具规模，但是配套的制度仍然十分缺乏，这给相关法律的执行造成诸多限制。另外，我国当前在能源的管理上具有多方力量分散管理的特点，各个职能部门之间在工作上容易因为利益冲突或者责任模糊等问题产生能源管理工作执行效率低下的现象。总的来说，企业战略成本管理模式需要健全的政策环境，积极用法律为自身的低碳经济发展保驾护航。通过政府的积极引导，鼓励新型低碳技术的发明创造；同时，积极开发可再生能源，在政策给予实现低碳排放的企业资金上的扶持和税收上的优惠，对其生产中的能源消耗进行一定的补贴。另外，还可以对企业在低碳生产方面的银行信贷、低碳产品的采购商进行不同程度的支持，鼓励全社会发展低碳经济。只有如此，才能为企业实施战略成本提供良好的外部环境。

3.2推动成本动因研究，强化价值链解析

成本动因是成本发生的驱动因素，进行成本动因分析的目的是控制生产和运营成本、提高资源的使用效率。在低碳经济视域下，碳成本已经融入到企业的价值链体系当中，所以，企业必须考虑碳成本动因，碳成本动因决定了发生多大的成本，包括资源消耗多少、碳排放因环境污染所需支付的费用等。进行碳成本动因的分析，可以帮助企业有效地控制成本，并且企业价值链分析具有了崭新的内容和意义，企业价值链是指创造价值活动的完整链条。随着环保意识的增强和低碳经济市场地位的确立，消费者会更加关注产品的绿色化和低碳性，产品的价值也不再单纯是指产品功能的货币化描述。这意味着，企业不仅局限于低碳化生产和低碳化服务，还要求企业在价值链的每一个环节中实施碳成本的有效控制，充分提高资源的使用效率和使用效果。同时，碳成本控制需要借助碳成本动因分析，从价值链中研究碳足迹，包括原材料采购、生产工艺、货物运输、产品仓储和终端销售等，整个流程均要对碳排放进行成本分析和成本控制。

3.3加强内外部分析，明确战略定位

战略定位分析要求企业对内部、外部环境进行严谨的分析之后进行准确的定位，找出自己的优势所在，确定采取什么样的竞争战略。确定企业竞争战略是战略定位的核心所在，竞争战略的内容一般包括两个方面：成本领先和产品差异化。成本领先的产品由于低成本属性使得其可以低于竞争对手的价格来占据更大的市场份额，而产品差异化战略要求企业向客户提供具有独特价值功能的产品。在低碳经济环境下，企业需要考虑低碳的因素；同时，低碳产品本身就意味着差异化，满足客户要求，履行社会责任。虽然在短期来看，实施低碳模式需要较大的资本投入，增加了企业的负担和压力，但从长远的战略发展角度来分析，它能够给企业带来超过行业平均水平的利润，使企业获得持续的竞争能力和发展潜力。因此，企业应主动应对经营环境的巨大变化，完成从传统成本管理向战略成本管理的转型，这也将成为有识企业的共同选择。

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2战略成本管理系统的特点

2.1外向性和全面性

外向性是指战略成本管理系统重视外部环境的影响，注重行业的价值链、竞争对手的价值链分析，把企业成本管理问题放在整个市场环境中予以全面考虑，以求使企业获得的外部资源成本最低。全面性是指战略管理要求从多方面提供战略性成本信息。

2.2竞争性和长期性

竞争性是指战略成本管理系统将成本管理的重点放在发展企业可持续竞争优势上，帮助决策者选择最佳的战略方案及以对应的成本管理战略，来促进战略管理目标的尽快实现。长期性是指战略成本管理系统把企业经营管理中的短期目标转向长期目标，争取较长时期的竞争地位，立足于长远的战略目标。

2.3动态性和灵敏性

由于不同的战略选择需要不同的成本分析观和成本管理方法，这就决定了战略成本管理系统应该具有动态性以及对信息传递和响应的灵敏性。

2.4事前控制性和支持决策性

事前控制性是指战略成本管理系统更多的集中于价值链上的成本计划、预算和控制。支持决策性是指战略成本管理系统具有辅助决策的功能，为决策提供有用的战略成本信息。

3企业战略成本管理系统的设计原则

3.1竞争战略指导原则

在竞争性经济环境中，企业的生存与发展完全决定于竞争战略的正确性及其执行的有效性。所以企业设计成本管理系统的指导思想也就是有效地实现竞争战略，设计出的成本管理系统的各个方面都应体现出竞争战略的指导作用。

3.2成本效益原则

在设计成本管理系统的过程中，选择成本的计算及控制方法应遵循成本效益的原则。为实现同一种竞争战略，通常可以使用多种成本管理方法，每种方法所需要的成本却是不同的，其给企业带来的效益也不同。

3.3协调原则

成本管理系统是一个完整的系统，各个部分之间是相互联系和相互制约的。

3.4弹性原则

当企业的竞争战略或其他重要因素发生变化时，成本管理系统也就要进行相应的调整，而成本管理系统的调整同时也会使企业发生成本。

4战略成本管理系统框架的构建

本文以价值链理论为基础，借鉴、吸收国内外战略成本管理的先进思想，结合我国企业内外环境，对现有战略成本管理模型进行比较和总结，构建了战略成本管理系统。

战略成本管理系统以组织职能划分为基本前提。战略成本管理系统的构建和实施立足于企业的战略，并为战略的制定提供决策有用的信息。图中双向箭头表明了战略成本管理系统与企业战略之间的关系。箭头⑤表示战略成本管理系统是以价值链和战略管理思想为理论基础而设计的。战略成本管理系统由成本计量系统、成本管理分析系统、成本管理改进系统、成本管理评价系统四个子系统构成。

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一、成本领先战略的特点

成本领先战略的特点体现在：首先，企业必须固守自己的成本竞争优势，在行业乃至整个市场大打价格战时，能够独领，获得预期收益。同时，通过固守成本优势，阻拦新加入者的进入，防范替代品的冲击。其次，低成本、低价格产品的价值取向并非是低性能、低质量，相反，为拥有高的市场占有率，实施成本领先战略的企业面对的应该是众多的消费者。消费者认可的产品性能、质量和服务应当是实施成本领先战略的企业战略实施的前提，就此而言，企业同样存在不断提升产品品质、档次的需要。最后，为保证规模经济，实施成本领先战略的企业的产品多为标准化产品，但标准化产品并不意味着企业产品类型单调、技术落后。

实施成本领先战略的企业在创造竞争优势的同时，会存在战略上的风险和劣势。随着消费者不断追求消费的个性化、时尚化，必将对传统意义上多数量、少品种类型的规模经济带来一定的冲击。随着新产品、替代品的不断涌现，竞争对手和新加入者也严重威胁着企业的生存。既要推陈出新、迎合市场、挑战对手，又要固守成本价格优势、增强竞争实力成为实施成本领先战略的企业面临的主要问题。一些企业的成本优势正在被逐渐稀释和分解，原因是多方面的，但认识和观念上的偏差、管理方法的滞后是导致这种局面的重要因素。只注重当前产品生产成本的削减，而缺少对新产品特别是新产品成本的开发设计；强调对直接成本、有形成本的控制，而忽视潜在成本、无形成本对企业的影响；强化管理影响成本的各项直接因素，而无视影响成本的一些技术含因素等。最终结果必然导致企业成本隐患增加，竞争实力下降。因而，实施成本领先战略的企业必须实施成本的持续改进。

二、实施成本领先战略，施行成本的持续改进

1．成本持续改进的观念。持续改进是一种先进的管理理念，它要求企业不能循规蹈矩地沿袭以往的规律，固守现有的格局，或盲目追随、模仿学习他人的经验，而是应该面向市场，持续地改进和提升自身的产品，提高竞争实力。就实施成本领先战略的企业而言，成本的持续改进意味着企业必须客观地把握成功的关键因素——成本，全方位、多角度地提升和改善企业整体的成本管理水平，挖掘降低成本的潜力，通过成本价格优势占领行业的主导地位，提高竞争实力。成本的持续改进思想体现在两个方面：传统的成本管理范围狭窄，注重生产环节变动性成本控制以及现有产品生产成本的改善和降低，这是成本持续改进的一个方面。但这种成本的改善和降低是有一定极限范围的，即随着时间的推移，成本改善和降低的投入所产生的边际收益会不断减少。此外，产品的升级换代、品质工艺、质量标准、成本动因分析、企业管理水平和模式等要素是成本生成的关键因素。这些关键因素不仅直接制约和影响着产品的成本消耗水平，从根本上控制着产品成本的构成，为进一步降低成本奠定基础，而且涉及企业现在乃至未来的发展，为企业不断挖掘降低成本的潜力提供条件。所以，成本持续改进的另外一个方面应当是更新观念，依托现代科学技术和管理方法持续改进成本形成的关键因素。

2．成本持续改进的前提：实施技术创新。技术创新和技术进步是实施成本领先战略的企业持续改进成本、固守竞争优势的关键。由于产品开发落后、产品滞销而给企业带来的库存积压、资金浪费，由于工艺设备老化而给企业造成的消耗增大、产品质量低劣，由于产品技术标准陈旧、原有客户丢失而给企业造成的机会损失等，企业对这些潜在的成本损失和浪费是无法计量和弥补的。改善这些潜在成本，不可能单靠人为因素进行控制，必须通过科学技术创新来实现。实施成本领先战略的企业的技术创新体现在：①企业在提供现有产品和服务的同时，挖掘客户的潜在需求，推陈出新，不断进行新产品的开发和设计。②在保持产品核心功能的前提下，适应客户需求升级的变化，改善（添加或减少）产品的附加功能。③更新生产设备，创新产品工艺流程，提高企业实力。④注重产品性能、结构、款式等的多样性，体现特色，创造差异，削弱对手的模仿、学习能力。

技术创新的投入会增大产品成本的开支范围，增加企业的总成本，但技术创新的投入谋求的是企业的长远发展。实施成本领先战略的企业只有求发展，才能求生存。通过技术创新不但会从源头上控制潜在成本对企业的影响，提高生产效率，减少损失浪费，而且会不断培育和创造新的消费热点，扩大市场份额。而产品规模又为企业分摊技术创新投入、降低单位产品成本提供了保障。实施成本领先战略的企业，其成功的关键在于成本的控制管理，而制约成本的关键又在于技术的创新。

3．成本持续改进的关键：实施产品价值链全程管理。成本产生于产品价值链的全过程，且动因复杂，涉及因素多，目前成本管理范围较为狭窄，存在价值链分析过晚或结束过早的问题。实施成本领先战略的企业为了突出自己的成本优势，必须关注影响成本的各环节、各层次因素，注重企业价值链各项作业的潜力分析，使其为降低产品成本作出贡献。①从企业内部价值链的角度分析，产品实物在企业销各个环节转移的同时也完成了其价值的积累。产品成本的消耗既取决于各环节成本的控制水平，同时也决定于各环节的有机联系，如原材料的及时供给、部门间半成品的结转等。实施成本领先战略的企业不仅要能够客观分析、合理把握产品增值消耗的各项作业，而且要协调处理内部作业之间的相互关系，减少作业之间的有形损耗（产品破损、停工待料等）和无形损耗（机器闲置成本、机会成本等），提高企业运作效率，降低产品成本。②从企业外部价值链的角度分析，实施成本领先战略的企业首先要能够与供应商保持良好关系，因为物美价廉的原材料的及时供给、采购方式的改进、采购成本的降低等都会直接影响企业成本的高低，而且拥有良好的合作伙伴关系也会降低企业的存货成本和资金成本。其次，实施成本领先战略的企业要培养与客户的良好关系。企业拥有优质的服务、良好的信誉既是在固守现有市场，同时也是在开拓未来市场。

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人类进入知识经济时代，知识更新、传播、运用速度快。以运用新知识、提供知识含量高的产品(服务)为己任的高薪技术企业需要不断创新，使产品更好地服务顾客。在产品的开发和研制阶段，企业需要投入大量资源，以期某项技术能够实现突破，形成领先竞争对手的优势，获得高附加值的回报．在生产制造阶段，高新技术企业广泛使用先进技术生产。如，CAD、cAM和电脑一体化制造系统，以期尽可能降低生产成本，使生产成本数额小于开发费用，产出知识含量高的产品．鉴于产品的特殊性，企业在销售环节需要大力推介产品，使顾客认可产品，提高市场占有率．对于售出产品，企业关注其售后服务和指导，以实施顾客化经营，获得高回报。

2．产品寿命周期短、更新换代快，企业兴衰迅速

科技进步快，市场竞争日趋激烈，迫使企业不断研制新产品，从而加快了产品更新换代的步伐，促使产品寿命周期缩短，企业亦会随产品的研制、推介成功而迅速壮大。

3．企业经营风险大，对市场反应灵敏

高新技术企业研发费、推销费的大量投入造成期间成本高，企业经营风险增大。企业在经营上需要密切注视市场动向，重视企业的经营战略，使之与外部市场环境相协调，保证企业迅速服务顾客，适应市场变化。

二、传统成本管理的局限

传统成本管理即为广义的成本控制，其重点在于控制，在其他环节成本管理可操作性不强，成本管理演化为生产环节的成本控制，成为狭义的成本控制。它是运用一定的方法对产品生产过程中构成产品的耗费，进行计算、限制、监督，将各项实际耗费限制在预先确定的预算，计划范围内，井分析差异，寻找原因，采取对策，以降低成本的活动。这种重在控制生产成本的成本管理模式不能满足高科技技术企业对成本管理的要求：

1．成本管理局限于简单执行功能，不利于高技术企业迅速反应和适应市场变化

能够对市场变化做出灵敏反应是高科技企业生存、发展、获利的一个重要条件。有效的企业战略可以帮助企业应付多变的外部环境，增强企业适应性。成本管理需要具有一定决策功能，为企业战略服务，为增强企业竞争优势，不能仅发挥执行指令的作用。传统成本管理却仅注重本企业生产成本的降低，仅发挥执行、控制职能，与企业战略联系不够紧密，不利于企业战略的调整，会产生为降低成本而偏离战略的现象；成本管理仅关心本企业的产品成本，未能分析竞争对手成本情况，不利于提高企业竞争优势。

2．成本管理注重生产费用，忽略研发费用和售后服务费用

传统成本管理关心的是生产环节中料、工、费的形成和控制。此类成本在高新技术企业中所占比重较小，而设计、销售环节的研发费用、推销费用、售后服务费用占的比重较大，传统成本管理的作用空间大为缩减而意义不大。若仍按照传统成本计算法分配期间费用，会扭曲产品成本信息，对决策形成误导．同时，企业的生产发展、市场开拓、整合程度等因素也未能在传统成本管理中予以考虑，而这些一旦形成将会对产品成本产生很大影响。

3．成本管理着眼企业内部成本的降低，忽略了企业与供应商和顾客的关系

传统成本管理虽然从材料采购着手，但是已经开始晚了，忽略了企业与供应商的关系，企业易丧失一些向前整合的机会，如向前整合时，通过向供应商提合理化建议来降低成本。成本管理结束于销售，使传统成本管理因结束太早而不利于企业获取准确的产品信息，无形中增加了分销和售后服务成本，不利于企业向后整合。

4．传统成本管理不注重产品寿命周期成本

高新技术企业产品升级换代快，需要正确计算评价产品成本，对产品寿命周期成本的需求强度大，同时其产品寿命周期短，使得产品寿命周期成本的计算可操作性增强。按照传统成本会计方式计算出来的产品成本，易扭曲产品成本信息，难以正确评价产品在整个寿命周期全过程的经济效益，无法为决策提供准确、及时的信息，不利于企业谋求竞争优势。三、在高新技术企业中推行战略成本管理

鉴于上述认识，笔者认为，在高新技术企业中有必要采用更能适应高新技术企业特点的战略成本管理模式。

战略成本管理是把企业成本管理与企业经营战略紧密结合起来，以期提高企业竞争优势的成本管理。它在以下几个方面能更好的解决传统成本管理的不足。

1．通过价值链分析可以有效控制成本，提高差异，有助于企业突出竞争优势

企业是通过完成一系列作业，提供满足顾客需求的产品或服务而产生价值的。企业的供应、生产、储运、营销、服务等主要作业活动和采购、技术开发、人力资源管理以及管理职能这些辅助作业活动共同组成了使企业产生价值的企业内部价值链．在企业从事价值链的活动中会发生成本，亦会从顾客手中取得收益，收益大于成本，企业就会获利。

高新技术企业有必要通过对价值链的分析来认识企业特点，构造具有自身特色的价值链，明确每项作业活动对降低成本和实施竞争战略做出的贡献，消除不增值作业，更为全面积极地进行成本管理。这样能够避免传统成本管理仅注重生产环节的局限性和成本管理的呆板性，做到积极费用多用、用好(如设计环节实验费，甚至实验失败费)，消极费用少用、杜绝(如生产环节产品次品损失)。

在企业进行价值链分析时，除了分析企业价值链，还需要关注行业价值链和价值链之间的联接关系。行业价值链分析，可使企业明了自己在行业的地位及竞争对手的成本情况和市场份额，有助于管理者更客观地评价企业竞争优势和劣势，制定取得竞争优势的战略。对企业与供应商价值链接分析，能帮助企业寻求降低供货成本的途径，如通过洽谈降低供货成本：企业与顾客链接的分析，可使企业提高产品性能，更好的实施顾客化生产，提高市场竞争力。

2．产品寿命周期成本把成本管理同企业战略密切联系起来

产品寿命周期成本，指的是以产品寿命周期为会计期间，计算产品寿命周期内所有的成本。它包括研究和开发成本、设计成本、制造成本、营销成本、分销成本、顾客服务成本。高科技企业研究开发费用、销售费用高而制造成本占的比重小的特点，使得产品寿命周期成本变得具有重要意义。研发费用、推销费用通过一定方法被计入产品寿命周期成本而得以体现，避免了完全成本法和变动成本法在高新技术企业中呆板运用的缺陷。按每种产品分类计算的产品寿命周期成本报告，使管理者能够全面掌握每种产品相关的收入和费用，为决策者提供真实信息。

产品寿命周期成本包括的内容多，其影响因素也多，它既受企业营销策略的影响，又受市场经营周期的影响。我们知道，在产品的投入期、成长期、成熟期和衰退期其营销策略不同，定价策略亦随之变化，高科技产品更新换代快，管理层在确定竞争策略、制定产品定价策略时，需要获得准确、及时的产品成本信息，力求产品在不同阶段的总收入能弥补整个寿命周期成本，使企业获利，此时寿命周期成本联系战略，更有效服务决策的价值便体现出来。

3．战略成本动因分析可找出对企业的成本产生持续而深远的影响因素，并予以控制，在提高竞争力的同时，降低成本

适时生产系统与自动化生产在高科技企业中的运用，冲击着标准成本法，产生了成本动因分析(即ABC法)。此法以成本为决策服务的“决策相关性”为理论基点，以“作业消耗资源，产品消耗作业”为其思想，对生产环节的成本进行分析，利于查明真实的执行性成本动因，有效地进行成本控制，从微观层次上解决标准成本法无法解决的问题。

把ABC法运用到战略层中，即为战略成本动因分析，它有助于从宏观上查出导致成本发生的另一类动因一结构性成本动因。结构性成本动因涉及企业规模、企业纵向整合深度、价值链每一环节的技术含量、产品复杂程度、经营同类产品的经验这五方面。它们与企业战略定位和经济结构密切相关，其发生与数量取决于企业的战略选择，会对企业产生深远影响。高科技企业先期投入大，要求企业要采用降低成本、提高差异的竞争策略。为达到这一目的，企业也应从宏观层次上来寻求降低成本，影响、改变上述五方面的成本，以突出竞争优势。

综上所述，战略成本管理具有注重外部环境的外向性、注重竞争优势、成本管理长期、全面的优点，适合高科技技术企业特点，克服了传统成本管理法的局限，更利于企业突出竞争优势，实施顾客化生产。

主要参考文献

[1]夏宽云编著．战略成本管堙[M]．上海：立信会计出版社，2000．

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民航成本构成主要有(1)航空燃油的成本(2)飞机拥有及维修成本(3)人员成本（4）机场、营业部基础建设投资的成本（5）航线结构成本和机队结构成本

1.1航油的成本

航油成本是民航企业的单项最大成本项目。以2003年深航的数据为例，（见表1）航油成本占到该航空公司运营成本的22%左右,而同期美国西南航空公司的这一数据仅为15.12%。造成这一重大差距的原因包括：一是由于国内航油供应体制具有高度垄断性的特点，航油的出厂价由国家计委规定，销售价由民航总局规定，即在出厂价基础上加价480元。国家计委规定的出厂价，是参照国际市场的油价，加上港口费、运输费、9%关税、17%增殖税，另外还有一些零碎，形成所谓的到岸价，就成为国内的出厂价。在生产成本定价和销售定价上国家发改委和民航总局这种行政指令方式，导致国内航油价格远高于国际市场；二是由于运营管理水平不够，各航空公司缺乏控制航油成本的有效机制，导致成本一路攀升，仅2002年1月份至2002年2月,平均燃油价格由每吨2657元上升至3553元,上升幅度达到33.72%。2005年7月23日，航油价格再次上调，出厂价格每吨提高300元，上调幅度达28%，给各民航公司带来了沉重的成本负担。

[1]

（表一）深航和美西南航2003年成本费用对比表

名称项目深航（万元人民币）美西南航（万元美元）

发生额比重％发生额比重％

成本费用216867548800

飞机拥有成本4635621.385670010.33

旅客服务费52472.42//

飞机维修成本2669712.31430007.84

航油成本4771122.008300015.12

起降服务费2963513.67372006.78

工资性费用176428.1322240040.52

业务费71653.3048000.87

其他营运成本2956813.639830017.91

利息支出68453.1634000.62

1.2飞机拥有及维修成本

拥有飞机成本包括对飞机所有权及使用权的成本，具体包括飞机折旧、租赁费用及飞机和发动机配件费用等在内的综合成本。2001年国内航空公司的这项成本占到总成本的23.1%，对比深航和西南航空2003年的数据，我们也可以发现，2003年深航该项费用占总成本的21.38%，而同期美国西南航空公司仅为10.33%，差距主要来源于以下方面：一是由于购买飞机的数量少，飞机购买价格高，二是飞机的折旧时间短为10-15年（美国为20年），三是国内运输企业资金实力不强，导致较高的财务费用支出，增加了运输企业拥有飞机的成本负担。飞机维修成本也是影响中国民航竞争力的一大因素。统计数据表明，2005年民航公司飞机维修费用占总成本的16%，这与飞机维修企业规模小、设备落后、经营管理不规范和有经验维修人员的缺乏有很大的关联，这无形中缩短了飞机的使用寿命，导致航空公司拥有飞机使用权的成本的增加。

1.3人员成本

根据2003年民航总局的统计年鉴，全行业主营业务成本中人员相关成本只占总成本的3%左右。2005年南航的工资水平占总成本的7%，而同期美国航空公司这一指标占成本比重为40%。与国外航空公司相比，中国航空公司的人员成本有明显的成本优势。差距的主要原因在于中国民航公司工资水平较低，但同时我们看到，正是因为薪金水平低，导致近年来航空公司关键岗位上人才流失严重和员工的低水平工作绩效，从长远来看实际上是加重了人力成本的负担，削弱了民航公司的长期竞争优势。

1.4机场、营业部基础设施建设投资的成本

目前,各航空公司在开办营业部的问题上表现出很大的随意性,几乎在每个城市都看到各个航空公司或大或小的营业部，而营业部的开设会带来一连串成本的支出,除租赁费、办公费、差旅费、水电费等基本费用外,还要发生折旧、维修费等与固定资产有关的一些费用,这些费用占销售费用的10%～15%。更为严重的是不同营业部因考核利益等原因,恶性竞争、压低价格,使航空公司的成本迅速上升；另外机场设施的重复建设和不合理利用也是这几年影响航空公司发展的一大障碍。2005年9月1日民航总局、国家计委、财政部联合通知，起降费、停场费、安全检查费和地面服务费收费标准提高，综合所有上调收费，每架飞机总成本支出多出了30%左右。机场的改革滞后，规模超前，机构臃肿，大而全，小而全等弊端，使民航成本大幅度增加。

1.5航线结构成本和机队结构成本

航线、飞机是航空公司进行运输生产的最重要的资源,因此机队规划和航线规划是航空公司重要的战略决策之一。目前,有的航空公司大中型飞机过多,而中长航程的航线较少,造成大型飞机飞中短程航线,导致资源极大的浪费。同时通过对比中美机队结构我们发现，中国大部分航空公司机型繁多，既有波音，又有空客，这使得资金和技术分散，维修费用也大幅度增加，同时因为进口零部件的双重收费，也使得中国民航公司成本增加。

综上述，中国民航在成本管理中主要存在着航油成本高、飞机的折旧和租赁费高和机场重复建设等问题。从根本上来看，这与民航目前施行的成本管理系统不完善有必然的联系。传统的成本管理系统过分强调内部生产经营价值耗费，仅重视实时实地成本控制，远不能满足目前战略管理环境对成本信息的要求。现代企业对战略的强调，必然导致建立一套支持战略的成本管理体系，这就是以战略为导向的战略成本管理体系。2民航战略成本管理思想的引入

战略成本管理是战略管理和成本管理在新的竞争环境下有机结合的产物，其实质就是将成本管理置身于战略管理的广泛空间，从战略的高度对企业的成本行为及成本结构进行分析，并为企业管理决策服务，帮助企业形成竞争优势。战略成本管理包括成本分析、预测、决策、控制和评价五部分。鉴于国内许多学者在成本预测、控制和评价方面已有成熟的研究成果，我们在这里着重研究成本分析和成本决策两部分。

2.1战略成本管理分析

战略成本管理方法的基本分析工具有：价值链分析、成本动因分析和战略定位分析。

2.1.1价值链分析

从战略成本管理的层面上看，由于企业成本的发生与其价值活动有着共生的关系，所有的成本都能够分摊到每一项价值活动之中。价值链分析的核心就是分析企业各项活动的成本，进而与竞争对手的各项活动成本进行比较，看是否具有竞争优势，进而采取相应的竞争战略。具体来讲，航空公司价值链分析包括内部价值链分析、竞争对手价值链分析和行业价值链分析三个方面的内容。通过价值链的分析，航空公司可以确认自己公司的各项活动处于什么样的分布状态、在整个行业价值链的位置，并将价值活动的所耗成本与其价值及与竞争对手相关活动成本进行比较，确定是其处于竞争优势或劣势，进而决定对其是消除还是改进，采取什么样的竞争策略。如下图表2所示，A航空公司在成本管理过程中通过分析发现，在总成本与竞争对手旗鼓相当的情况下，航油成本所占比重过大，与B公司相比处于劣势，A公司即需对公司内部航油购买使用的各个流程进行分析，确定是哪个环节影响了航油成本的增加进而采取措施，如果是因为航油进价导致成本劣势，该航空公司就需要同供应商进行协商谈价、改选其他供应商或者采取后向整合策略自己组织生产。美国西南航空公司在价值链改造方面为我们做了典范。该公司通过管理入口周转率（公司的入口周转率仅为15分钟，而竞争对手为45分钟）；由于入口的周转时间较短，可以使飞机每天的飞行次数增加，以相对较少的飞机完成了相对较多的飞行次数；因为砍掉了高成本的座位安排、旅途餐饮及行李转运等活动，使得公司的成本远远低于竞争对手，同时顾客也得到了更为低廉的机票价格实惠。

公司

活动A航空公司B航空公司

费用（元）比重费用（元）比重

航油消耗250000025%14400016%

高价件航材消耗500005%360004%

工资奖金福利等500005%450005%

机场建设15000015%15300017%

飞机发动机维修10000010%13500015%

营业部运营900009%9000010%

飞机发动机折旧210000021%19800022%

机票销售500005%540006%

其他500005%450005%

合计1000000100%900000100%

表二

2.1.2战略定位分析

民航业的竞争环境是决定其战略的重要因素，如机票价格、服务质量、安全飞行保障等。从战略成本管理的角度看，战略定位分析就是要求通过战略环境分析，结合自身的资源和能力，明确成本管理的方向，实际上也就是确定资源的配置方式及相应的管理运行机制。民航外部环境变化日新月异，航空公司要想在动态的环境变化中生存和发展下来就必须对自己的战略进行恰当的定位。常见的战略定位分析有SWTO分析、五竞争力分析和PEST分析。无论采用那种分析方法，其实质都是要在一定的时期内，在特定环境中，在保证不显著影响产品质量的前提下，有针对性的采取措施降低成本，确保航空公司成本优势。

2.1.3成本动因分析

成本动因分析就是找出影响成本的关键因素，同时指出企业应采取什么方法来控制这些因素，以更好地为战略成本管理服务，实现战略成本管理的目标。成本动因可以分为结构性成本动因和执行性成本动因两部分。结构性成本动因分析包括选择企业的规模、业务范围、经验、技术、多样性和厂址等，它针对的是如何通过基础经济结构的合理安排，形成竞争优势。执行性成本动因分析强化企业的劳动力参与、全面质量管理、生产能力利用、工厂布局的效率性、产品外观、联系等方面的作业程序安排，为战略成本管理目标的实现提供效率保证。民航企业要求生存、求发展就必须在成本的源流上寻找出路，设法降低生产运营成本。不同行业或同行业不同类型公司在成本的影响因素上也都不同。在民航新的体制之下，对影响成本竞争力的关键因素进行分析挖掘，并通过杠杆学习进行完善是十分重要的。当前许多航空公司一味地扩大机场基础设施建设和机队规模，造成大飞机严重过剩，运力闲置，生产成本、机场成本一度攀升和资金的无端浪费。

2.2战略成本决策

与传统成本管理系统不同的是，战略成本管理在成本决策上强调分析公司战略运行成本与对手的竞争优势比较。无论是低成本领先战略还是差异化战略都十分强调相对成本优势，对那些运营成本高的战略进行大力的完善和改进。常用的成本决策方法有竞争态势矩阵分析法和竞争性成本结构理论分析法。竞争态势矩阵分析法将影响竞争力的因素分别施以权重，然后进行加权综合，比较两种或多种战略的成本总和，进行取舍和选择。这种方法因为能结合多种因素分析，并结合企业自身状况因而得到广泛的应用。竞争性成本结构理论法按资源在生产前后投入将企业资源分为约束性资源和弹性资源，由此产生约束性成本和弹性成本，通过比较各战略的弹性成本和约束性成本之和进行选择。以某公司为例，我们对其成本结构进行简要的分析，见表四所示表四竞争性成本结构理论分析

成本类型成本项目金额（元）

公司相关成本管理成本100000/月

机场相关成本折旧150000/月

其他20000/月

飞机相关成本航油2500/公里

维修1200/公里

折旧500/公里

其他400/公里

从表中我们可以看出该公司中成本项目的比重，其中约束性成本为27万元，弹性成本为（2500+1200+500+400）*总飞行公里数，假设每月飞行公里数为30000则总成本为270000+（2500+1200+500+400）*30000=138270000元。从战略成本管理的角度分析，我们发现企业成本竞争优势很大程度上取决于成本结构的合理性，即与竞争对手相比是否具有竞争优势，从而分析战略的可行性及可接受性。

3战略成本管理在民航企业中的具体实施及建议[2]

战略成本管理作为一种新兴的成本管理方法，在近几年的生产实践中已经发挥出越来越重要的作用，无论是90年代全国掀起的邯钢经验浪潮还是海南航空公司战略成本管理能力大显神效，都说明了这种管理方法的价值所在。然而成本管理是一个长期的系统工程，每一个环节都存在一个细化管理问题，只有对所有环节的成本控制到位，才能相应降低成本，提高赢利能力。中国民航企业要想在激烈的航空市场竞争中生存下来并获得收益最大化，就必须站在战略的高起点上，对成本进行战略导向性质的管理，结合国内外的成功经验，循序渐进地实施改革管理，只有这样才能真正实现由我国由民航大国向民航强国的成功跨越。

3.1增强成本节约意识，塑造成本管理文化

成本管理是一个长期的系统过程，每个环节、每一业务流程都可能对成本管理产生影响。良好的成本管理文化是实施战略成本管理的基础。企业成本文化的内容主要有：员工的成本节约意识、与成本相关的激励约束机制的健全程度及其有效性等方面。如果在成本管理过程中,有比较好的成本管理文化作为实施的基础，企业全员参与成本管理，使每个员工都有有家可当,有财可理,有责可负的感觉,自觉地提高自身的成本意识，形成节约成本的良好习惯，成本就一定可以降下来，反之则必然增加。

3.2成本预算和成本否决相结合

对于航空公司来说，做好市场调查，并根据价格走势进行市场预测，清楚地计算出每个经营项目的收益和成本至关重要。对成本大于收入，并且在一定时间内不能盈利的项目，除必须保留的主业项目外，要坚决从预算中砍掉，决不经营。预算也应根据价格等变化作适当的调整。要建立企业集体采购制度，严防大宗物品采购的“跑、冒、滴、漏”；对于超出预算范围的高价值原材料要经由负责人签字方可购买，把降低成本落实到具体组织、岗位和人头上；要落实严格的考评机制和重奖重罚的激励机制，调动员工降低生产成本的积极性与创造性，切实把成本经营落到实处。

3.3统筹部署，统一规划

民航机场、营业部重复建设及机队建设不合理在很大程度上是由缺乏统一部署和规划造成。我国90年代初的民航分权一方面使航空公司积极参与市场竞争和扩大市场范围，但同时也带来了各航空公司盲目扩大规模、恶性竞争和机票价格战，结果造成两败俱伤，得不偿失。因此，中国民航企业要在市场上站稳脚跟，实现质的飞跃，有效的政府监管还是必需的。民航总局在分权的同时应建立最高管理层信息反馈的机制，加强对各航空公司的管制监督，在健全管理机构，完善各项法律法规同时,做到事前有切实可行的成本支出计划，事中执行有限度，事后成本支出有效果，使成本处于有效控制之中，这样就可以为企业自身的经济行为进行监督、控制、决策，使其更加规范、科学。

3.4严把价值链管理，实现行业有效整合

一个公司的竞争力取决于他能在多大程度上管理好自己的价值链和管理的相对优秀程度。在价值链管理的基础上结合成本动因分析，这是消除成本竞争劣势并创造成本优势的一个最有效的途径。通过与供应商的密切合作或后向整合，寻找使双方都能降低成本的机会，实现有效的低价采购；通过与销售商建立合作伙伴关系，可以形成更好的品牌偏好和品牌忠诚，通过现有消费者吸引更多的潜在消费者。对于航空公司而言，航油航材成本在其成本结构中比重很大，通过与供应方及销售商、消费者建立长期的战略合作关系，航空公司可通过油料、航材和飞行娱乐设备等实现采购成本的降低和销售市场分额的增加，提高自身成本竞争优势，进而实现低成本战略。另外，各大航空公司应当抓住当前改革重组的机会,加快对企业资本结构的调整,在调整内部管理体系的同时,尽快完成“成本控制体系”。航空公司可采用兼并、转产甚至破产的方式对一些扭亏无望的投资企业进行及时清理,以避免成本的大幅增加。

3.5建设管理信息系统，扩大资源共享

信息时代，现代化民航企业要想降低成本，建立以计算机为中心的信息管理体系是实施战略成本管理的必要基础。在民航公司中利用电子数据交换系统进行市场交易，收集和信息，实现电子商务自动订票、电子收款等措施都可以使成本管理更加便捷有效和易于操作。国外许多航空公司通过管理信息系统，集合生产商、批发商、零售商在内的连锁供应系统，大幅度提高了企业信息管理水平。如美国西南航空公司在航材管理中，使用先进的信息管理系统，进行科学的分析、计划、决策，有效控制航材的送修、采购，寻找最佳的购货渠道和送修厂家，在保证质量的基础上实现最经济的采购和维修，大幅度减少了该公司的费用支出，而这些在我国航空公司却还是一片空白，亟待改进。

4结束语

战略成本管理为民航成本管理提供了一种研究思路，但须全面有效地实施还有多方面的限制。随着中国加入WTO，国际航空运输市场进一步开放,按照双边通航协议，中国会有更多的外国航空公司加入到目前已经竞争激烈的国际航线中，中国的航空企业如何利用入世的大好时机,尽早提高自身实力,真正形成具有国际竞争力的世界级大公司、大集团，成本的管理是根本所在。随着政府的大力支持和民航市场的逐渐规范,我们相信战略成本管理运作必将日趋规范，中国的民航业前景一定会更加光明。

参考文献:

[1]曹建海：《中国产业前景报告》，中国时代经济出版社，[M]2005（1）

[2]刘少成：中国民航企业竞争力研究，《中国民用航空》，[J]2005（8）

[3]汤姆森，段盛华译《战略管理》，中国财政经济出版社，[M]2005（4）

[4]陈轲:《战略成本管理研究》，中国财政经济出版社,[M]2004(12)

[5]刘文君：民航企业尽快实现由成本控制向成本经营转变，《中国民用航空》[J]2004（11）

[6]迈克尔.波特:《竞争优势》,陈小悦译,华厦出版社,[M]1997(9)

[7]张安民：《中国航空货运》，航天工业出版社[M]2005（4）

篇9

随着经济的高速腾飞和发展，战略成本管理表现出新兴的经济形态。人们逐渐意识到，中小企业的成长不仅仅由企业与顾客的关系决定，且企业的竞争能力也不只是受企业自身竞争优势，关键在于企业如何提高战略成本管理效用。

（二）研究意义

建立战略成本管理理论模型，打破过去的传统观念，不仅仅将精力集中在企业微观层面，更要重视企业的整体协调发展。树立正确的战略成本观念，有利于指导中小企业建立战略成本管理运行机制，有利于中小企业探索战略成本管理手段，合理运用战略成本管理方法，提高企业核心竞争力。

二、战略成本管理的基本特点

（一）长期性

在中小企业的管理过程中决策者要用战略成本管理的方法来进行企业的管理活动，才能在激烈的竞争中脱颖而出。

（二）全面性

战略成本管理包含了中小企业生产、开发、研究、设计和后续销售等所有的管理活动，都要求对所有的过程进行成本计算，对企业成本进行全面化的管理。

（三）竞争性

中小企业进行战略成本管理，可以在保持竞争优势的同时，稳固中小企业的稳定地位，而不只是降低产品成本。战略成本管理有利于管理者制定合理的成本管理战略，使企业能在竞争中取胜，提高企业竞争力。

（四）开放性

传统成本管理注重的是降低成本，忽略整体效应，而战略成本管理全方面且多维度，可以开放、宏观的对中小企业纵向和横向价值链都进行成本管理。

三、战略成本管理引入的必要性

（一）增强中小制造企业市场竞争力

全球性竞争的越演愈烈，传统的成本管理已经满足不了现时代经济的飞速发展，迫切需要企业改变传统成本管理方法，进行合理高效的成本控制，战略成本管理应运而生。战略成本管理是企业能够在市场竞争中起决定性作用的因素，它能够使中小企业站在未来的角度看问题，订下长远的战略成本目标，可以给企业带来长期的竞争优势。

（二）强化战略意识，做出正确决策

传统的成本管理以降低成本为主要目的，强调的是节约。然而当企业将成本节约到最低的程度时，仍追求成本降低，很可能造成企业质量的下降，进而影响企业利润。战略成本管理使企业不仅仅将成本控制的重心放在自身生产环节，还包括外部环境，为决策者提供全面的信息以便做出合理的成本管理决策。

（三）丰富和完善中小企业战略管理体系

战略管理体系包括制定战略、实施战略和评估战略，三个阶段形成循环，促进企业可持续发展。战略管理的目标是发现和创建新的发展机会，获得持续竞争优势，实现企业长期的发展目标。企业管理工作要以未来的环境变化趋势作为决策的基础，因而使得企业战略管理体系尤为重要。

（四）加强企业管理，提高企业效益

战略成本管理能够保障战略管理的顺利实施，其运用可以帮助我国中小制造企业从战略的角度进行成本管理。战略成本管理的方法是多样的，中小制造企业可以通过战略定位、成本动因分析以及价值链分析等将成本管理由单纯的自身管理夸大到与之相关的外部环节，加强对中小制造企业的管理，改善其经营业绩.

四、中小企业在实施战略成本管理时出现的问题

（一）成本意识未彻底改变

我國大部分中小企业虽然实施了战略成本管理，但因成本观念未得到根本上的改变，导致企业成本管理依然在沿用传统的成本管理方法中，企业成本不能得到合理有效的控制。

（二）缺乏相应的技术支持

不同于传统成本管理，企业运用战略成本管理方法控制成本之前需要收集和处理大量的信息和数据，企业需要及时调整自身使其掌握战略成本管理所运用的核算方法和技术。

五、企业实施战略成本管理的完善意见

（一）培养战略成本管理意识

中小企业要树立战略成本管理观念，将成本管理与战略管理有效的结合起来，使中小企业从传统成本管理观念转化为战略成本观念的高度。

（二）优化企业价值链

价值链中并不是每一个环节都会创造价值，而真正能为中小企业带来价值的经营活动就是企业价值链的“战略环节”。市场瞬息万变，企业不可能全程把控每个增值环节，因此需要企业加强与价值链上的主要企业沟通合作，达成行业价值链，互惠共赢。

篇10

市场竞争战略是企业为了获得自身的生存和发展，以在市场竞争保持或发展其实力地位而确定的企业目标与达到此目标所采取的各种管理举措，企业应选择自己的竞争战略。当今市场决定企业产品的价格，企业的成本越低，所获得的利润空间就越大，企业在市场中也就越具有竞争优势。

企业成本降低可以取得较高利润，使企业在与竞争者的对抗中处于有利地位，低成本使企业能应付理性的购买者，因为购买者所能施加的影响只是将价格降低到其他竞争者所能承受的水平。低成本也使企业能对付强有力的供应商，具有应付成本增加的灵活性。低成本还给竞争对手造成重要的进入障碍，加强了企业的竞争地位。在竞争中效益差的企业首先受利润降低威胁，而效益好的企业在竞争中则可保护自己免受其害。

战略成本管理是以战略管理理论为基础，对企业的价值链进行分析，提高生产经营过程中各个价值链之间的整合水平和整个系统的运行效率，以获取成本优势配合企业的战略选择与实施，帮助企业取得竞争优势。成本领先于同行业并保持本行业的最低水平对企业取得竞争胜利提供了有力的保证，但是在实行成本战略的情况下，成本的含义包括显性成本和非显性两部分。

战略成本管理要求企业从成本产生的源头入手，分析成本发生的前因后果，将单一标准的分配基础改为按成本动因的多标准分配，实现核算为管理服务，以满足成本核算、绩效考核、产品报价、成本控制与分析等对成本数据的需求。

二、利用“中心”，发挥战略成本管理的作用。

通过对“中心”的合理运用，为企业成本核算、绩效考评、有效利用企业资源、完成预算创造了条件。

（一）差异分摊准确，简化成本核算。

由于实际生产条件的变化，如受设备故障停机、紧急需要加班、劳动者熟练程度、刀具的更换等诸多因素的影响，往往会使实际成本与标准成本之间存在差异。通过对差异数据进行分析，找出原因，再分摊到每一个产品上，为企业管理者提供详尽的产品成本情况。例如，某“中心”设备大修，集中发生一笔大修费，我们把它记入该“中心”，其所生产的相关产品承担这笔费用，而没有经过其生产制造的则不承担这笔费用。

另外，通过维护“中心”的成本数据及产品的工时消耗可以达到维护和修订产品成本的目的。如某个产品需要消耗特殊资源，我们只需根据工艺或实际消耗修订这个“中心”的单位成本，则每种产品的标准成本即可得到修订，而不必去对产品逐一修改，可减少一定的工作量。

（二）责任明确，有利于持续改进。

由于成本核算的细化，使得成本数据的日常统计工作更加准确和详尽，企业制订出的绩效指标更加细化与合理。公司改变原来只能针对车间下达绩效目标的粗放管理模式。可以按照“中心”涉及的生产线、班组、甚至关键设备的员工下达绩效目标，针对每个关键环节进行绩效考核。我们可以根据当月产量和“中心”所耗费地单位人工费、变动制造费、固定制造费，计算出该“中心”的标准成本，做为该“中心”的指标。分析实际费用，落实责任，制定改进措施。表-4中可看出实际刀具/低值消耗低于标准成本38%，经查是操作者和工艺人员对刀具进行修复再利用，或国产刀具代替进口，应给予奖励；修理费下降95%，为以前月份设备大修的影响，应对绩效指标分析调整。

另一方面，操作者明确了消耗目标，会主动采取措施降低成本，如严格按照规定的工艺路径和制造工时、产品的经济批量等进行生产制造，减少设备的调整/准备次数、货物运输距离等。

（三）定价依据充分，市场定位准确。

面对经济全球化条件下激烈的竞争局面，对战略成本的实施，使得产品成本数据更为细化、准确，制造费用中的可变部分和固定部分通过“中心”准确地划分出来，企业可以对每种产品进行边际贡献分析，为公司的准确的市场定位、产品快速报价提供了可靠的决策依据。避免了由于成本数据不准确导致的产品定价过高或过低，使产品在市场上失去竞争力。

（四）合理安排产能，提高盈利能力。

根据销售预算，生产计划展开，各“中心”的生产能力可准确地提供到生产计划人员的面前，有利于合理安排产能，消除产能分配不均，生产调度人员只关心生产而不关心成本所造成的浪费。工艺管理人员可以根据产品的精度要求、利润或边际贡献选择“中心”，消除不增加价值的作业，对于可增加价值的作业，在不影响产品必要功能的前提下，可选用低成本作业，从而提高企业的产出水平，提高企业盈利能力。