财务报表的利润模板(10篇)

导言：作为写作爱好者，不可错过为您精心挑选的10篇财务报表的利润，它们将为您的写作提供全新的视角，我们衷心期待您的阅读，并希望这些内容能为您提供灵感和参考。

篇1

    一、财务会计报表的定义和作用

    财务报告是综合反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果、现金流量等会计信息的书面文件,是进行财务分析的主要信息来源。它是企业财务报告的主要部分,是企业向外传递会计信息的主要手段。我国现行制度规定,企业向外提供的会计报表包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表。

    财务会计报表为评价企业经营业绩和改善经营管理,为国家经济管理机构进行宏观调控与管理,也为投资者和经营者进行决策提供了有用信息。

    二、利润操纵重大事件及现状

    继银广厦事件后,科龙事件引起了公众较为广泛的关注。从科龙的财务报表可见,2000年亏损8.3亿,2001亏损14.76亿,而2002年净利润1亿。通过财务报表分析,科龙扭亏为盈是因为其在2002年大幅度转回已计提的存货跌价准备和应收账款坏账准备。2006年7月16日,中国证监会对广东科龙电器股份有限公司及其责任人的证券违法违规行为做出行政处罚与市场永久性禁入决定。这是新的《证券市场禁入规定》自施行以来,证监会做出的第一个市场禁入处罚。

    利润操纵,粉饰报表的行为不是单个企业的行为。近年来,利用国家法律法规的漏洞,利润操纵等会计报表舞弊行为日益呈夸张化趋势,而且操作方式复杂,谋划周密,金额较大,甚至隐蔽化,以致审计风险增大,会计报表传递的信息失真,结果可能误导会计报表的使用者。

    三、利润操纵的动机

    企业冒着违反国家法律法规的风险,出于各种目的,借助会计上的技术处理,进行利润操纵,人为地对利润进行虚增虚减。可能有以下几种目的:

    (一)争取IPO

    根据《公司法》的相关法律法规,连续三年盈利且经营业绩突出的企业才能通过证监会的审批。业绩不良的企业,为了争取上市的机会,不得不粉饰报表,使报表传递经营优良的信息,骗取上市资格。

    (二)追求良好企业形象,提高企业信用

    在我国,企业普遍存在资金紧张的情况,为了获得银行等金融机构的信贷资金和商贸往来中的信用,企业有虚增利润的现象。

    (三)避免退市

    《证券发行与交易暂行条例》规定,上市公司如果连续3年亏损,其股票将被停牌。如果退市,企业将失去在二级市场公开筹资的资格,其股票也将不能流通,对企业来说,是巨大的损失。因此企业会在报表中“改善”经营业绩的体现,最为典型的例子有*ST星美,两年亏损,紧接着调整出下一年微利,逃避退市。

    (四)经营者追求自身利益

    经营者的业绩考核往往和企业业绩挂钩,在有些激励机制中,经营者往往持有公司的认股权证,出于追求行权时收益的考虑,经营者会在行权期前拉伸公司利润,使股价上涨。

    (五)偷逃税款

    利润操纵能达到偷税、漏税的目的。

    四、利润操纵的方法和途径

    (一)操纵收入

    1、虚增收入。比如通过应收账款调节,年末时虚增营业收入和应收账款,来年再借销货退回冲回,再如集团内部交易并由子公司向第三方销售,集团再从第三方购回,避免了合并报表时集团内部未实现损益的抵销。

    2、提前或延期确认收入。比如房地产企业通过完工百分比法不恰当应用实现提前确认收入,而有些企业则为隐藏收入,推迟开具发票,将收入归入预收账款科目。

    (二)操纵费用

    1、虚增利润。会计制度规定,为构建固定资产发生的借款利息在在建工程达到预定使用状态前予以资本化,之后的借款利息支出计入当期损益。企业在不结转达到预定使用状态的在建工程的同时,将利息计入在建工程成本,减少了当期财务费用,虚增了利润。

    2、待摊费用任意摊销。待摊费用是一项已经发生的费用,应根据收入和费用配比的原则,在规定期限内,计入当期损益。有些企业为了调整利润减少摊销,甚至不摊,有些变相计入其他成本费用科目,一次性进入当期损益。

    (三)会计政策、会计估计的变更

    1、改变长期股权投资的计量基础。长期股权投资有成本法和权益法进行核算,当选择了其中一种方法后不得随意变更。当被投资企业盈利时,企业找寻理由将成本法核算变更为权益法核算,增加当期利润。

    2、改变固定资产折旧方法和年限。固定资产折旧方法有很多,平均年限法、双倍余额递减法、年数总和法等,不同的方法通过计提数影响利润。比如,加速折旧法前期计提较多折旧额,抵减了较多利润,后期计提较少的折旧额,使后期利润增长较快。

    3、存货的计价方法变更。存货的计价方法影响销售成本,进而影响营业利润。企业可能选择不恰当的存货发出核算方法,降低销售成本,增加利润。

    4、资产减值准备的调整。会计制度规定,存货、应收账款、可供出售金融资产、持有至到期投资的减值损失可以转回。减值损失的提前与推迟给利润操纵提供了很大的空间,比如,企业可以在盈利年份计提较多的减值准备,以备在预期亏损年度转回减值损失,扭亏为盈。

    (四)关联方交易

    当下,关联方交易越来越频繁。其类型主要有购买或销售商品和其他资产、提供或接受劳务、担保、提供资金(贷款或股权投资)、租赁、等。比如,为降低税负,将利润从盈利一方转移到亏损一方,将利润从高税负一方转移到低税负或是免税一方。比如,关联方之间融资租赁和售后租回等业务在工程机械行业的灵活应用。

    五、识别和防范利润操纵的建议

    对于报表使用者,应该持谨慎的态度看待财务会计报表,尤其是在借以做出经济决策时,更应该了解更多相关信息,进行分析,以识别和防范利润风险。给出如下几点建议:

    (一)应用趋势分析法研究会计信息

    连续观察若干年的财务数据,关注异常变动。财务报表数据的变化通常在合理的范围,并能通过该年度的业务等解释该变化。如果变动异常,且无法合理解释,则可能是由于人为原因进行了操纵。

    (二)结构分析

    通过结构关系,揭示报表中各组成因素的相对重要性以及财务报表的总体构成。例如,现金流量结构分析就是在现金流量表有关数据基础上,进一步明确现金流入、现金流出的构成,及现金净流量的形成方式。

    (三)财务比率分析

    会计报表中的数据有许多是存在着内在勾稽关系的,同时在实际经营活动中也反映出一定的数量对应与约束要求。比率分析就是依据报表中数据之间的内在联系。比率分析应用广泛,可以对企业的偿债能力、营运能力、获利能力、获现能力进行评估。

    (四)计算调整后的每股净收益

    调整后的每股净资产=(年度末股东权益-不良资产)/年度末普通股总数。不良资产为3年以上的应收账款、待摊费用、长期待摊费用及待处理财产损失。调整后的每股净收益剔除了不良资产因素,使计算所得的数据更贴近实际情况。

    (五)关联交易分析

    关注财务报告关联交易的相关披露,了解关联方交易的业务,剔除与关联方交易产生的利润,得到企业本身的盈利能力,对企业自身的盈利能力和财务状况评估,以进行相关决策。

    (六)注意审计报告

    关注注册会计师出具的审计报告,若出具的不是无保留意见的审计报告,更应该关注审计报告中的说明段和意见段,因为在其中集中反映了重大重要的错报风险,能给予报表使用者提示。

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引言

公司财务报表经常会增添一些粉饰，这些粉饰具有极大的危害性，倘若我们在公司会计报表中增添粉饰的话，就会导致公司的财务信息不符合公司财务实际情况的现象发生，这样就会给公司财务报表的管理和使用人员带来一些麻烦，他们按照公司财务报表去判断公司财务状况的时候，就会出现一些错误的决策和判断，同时它也会导致政府监管部门不能在较短的时间内对企业的财务风险进行及时的发现和防范。

一、财务报表粉饰行为的目的

公司财务报表粉饰行为的目的有很多，具体说来可以概括为以下几点：

首先：为了公司的绩效考核而对会计报表进行粉饰。企业在对经营业绩进行绩效考核的时候经常会以公司的财务指标为基础，企业高层经常会根据企业的财务报表去思考企业的扭亏或利润的完成情况、关于企业的其他一些利润率或投资回报率等都是经营业绩考核的指标，公司高层在对所有的财务指标进行计算的时候都会自觉不自觉地以企业的财务报表数据为依据，因此企业财务管理人员为了更好地提升自身的地位或者获得更多的奖金福利就会对企业的财务报表进行一定的包装或者粉饰，由此我们不难看出为了提升公司的经营业绩是财务报表粉饰的常见动机之一。

其次：为了逃避或减少税收而对财务报表进行粉饰。企业经营获利后要向国家税收部门缴纳一定的税费，税费的高低和公司的获利情况有一定的联系，因此许多公司为了逃避国家税收，或者为了做到偷税、漏税、推迟甚至减少纳税而对公司的财务报表进行粉饰。有些国企或者上市公司，为了某些证明自己盈利能力的目的，也对公司的报表进行粉饰，他们是故意夸大公司的盈利能力，多交些税收，这样就对公司的利润进行了虚构，从而达到了自己下一步的资金筹措和股价操纵的目的。

再次：为了发行股票而故意对公司财务报表进行粉饰。上市公司的股票发行有首发股和配发股，根据公司法的相关规定，公司首次发行股票后企业要实现三年的连续盈利，同时公司的业绩要表现良好，这样才能够顺利通过证监会的审批。这样为了更多地去募集资金提高自身股票发行的价格，企业就会不自觉地对自身的财务报表进行一定的粉饰，这样就能够塑造企业业绩良好的形象，如果企业想要进行配股，也有对财务报表进行粉饰的情况，因为配股要求企业净资产收益率每年必须保持在百分之十以上，好多上市公司就死抱百分之十的目标对股票进行配送。

最后：为了获得银行的商业信用或者获取银行的信贷而对会计报表进行粉饰。企业为了自身发展需要往往需要获得银行的贷款，要想获得银行的贷款，企业就必须具有一定的信用，否则就不能再次获得银行的资金支持，所以企业为了获得更多的资金以便更好地参与到市场竞争中。银行自身处于风险因素考虑，往往会对自身进行自我保护，他们喜欢把资金贷给一些实力雄厚，并且经营获利状况较好的企业，这样企业为了证实自身实力获得更多的银行信贷，就对自身的财务报表进行粉饰。

二、公司财务报表的粉饰和识别方法

公司财务报表的常见粉饰方法有三种：

第一：利用资产重组对利润进行调节。好多企业为了扭亏为盈，往往对自身的资产进行重组，资产重组本身目的是为了优化企业的资本结构和调整产业结构，完成企业的战略转移目的，但是在目前市场比较混乱的情况下，许多企业滥用资产重组，资产重组已经不是过去人们心中的资产重组的概念了，一提到资产重组人们就会不自觉地想到一个词汇“做假账”，因此好多企业利用资产重组的借口对企业财务报表进行粉饰。

第二：利用虚拟的资产挂账对利润进行调节。虚拟的资产就是并非企业真实的资产，但是这些资产却被企业利用财务报表粉饰了进去。

第三：通过股权投资调节利润。在我国好多的产权交易市场还欠发达，在股权投资方面还没有成熟的会计规范，所以就出现了一些企业或公司利用股权对利润进行调节的情况。甚至有些企业利用成本法或者权益法对公司财务报表进行粉饰。

公司财务报表粉饰的识别方法有三种，分别是：

第一：现金流量分析法。对于一些没有现金流量的利润是一些不可靠的利润，我们可以通过对企业现金净流量和企业的净利润做些对比，经过对比我们可以确认企业是否存在财务报表粉饰现象，如果企业的现金净流量长期低于净利润，那么我们就可以确认其财务报表存在粉饰现象。

第二：关联交易剔除法。企业的利润和收入绝大多数来源于与企业相关的一些其他企业，因此在公司财务报表中肯定会存在有与其相关的一些交易的定价政策，我们可以通过其中的交易是否等价来对其报表进行是否存在粉饰的分析，通过把一些上市公司和其母公司合并的财务报表进行分析，如果发现母公司的财务报表利润总额低于上市公司利润总额许多，那么我们就能判定该公司的财务报表存在有粉饰现象。

第三：异常利润剔除法。这种方法是通过把企业利润总额中的其他业务利润进行剔除，这些剔除的利润包括企业的投资收益、营业收入和企业的补贴收入等，通过剔除以后来关切企业的利润将能够发现企业财务报表是否存在有一些粉饰现象。

三、治理公司财务报表粉饰的一些方法

第一：建立长期激励机制通过建立合理的分配机制，使经理层收益和企业的长期业绩挂钩，让企业精力层把精力转向关注企业经营方面来代替对企业财务报表进行粉饰的动机。

第二：对企业经理层开展诚实守信教育。诚信守则原则是社会主义市场经济条件下社会信用的基础。制度的制定往往落后于实践，只有靠加强道德建设，才能规范制度。

第三：加强外部监管，提高造假成本。有效的监管制度对制止财务报表粉饰是有效的一种手段。

参考文献：

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为了统一山西焦煤集团有限责任公司内部会计核算办法，积极、稳妥地推动山西焦煤集团有限责任公司在2009年1月1日执行新的《企业会计准则》，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计准则》、《会计基础工作规范》编写出的《山西焦煤集团有限责任公司会计核算办法》(下文简称“会计核算办法”)，从2009年1月1日起在集团公司全面执行。笔者作为一个普通的财务工作者，在近半年的工作实践中，发现会计核算办法在财务报表的格式和内容上体现了许多新理念、新变化，尤其在集团公司合并财务报表的编制和披露方面提出了许多新的要求。

作为山西焦煤集团有限责任公司所属的子公司――山西汾西矿业集团有限责任公司，现有财务报表报送单位42个，其中子公司10个、分公司及经费单位32个，集团公司合并财务报表的编制工作涉及单位较多，最终报出的合并财务报表是兼容着各种不同会计政策、不同行业的。这就要求集团合并财务报表的使用者要掌握新企业会计准则的主要特点。为正确阅读和理解2009年的集团合并财务报表，需要关注以下几个问题，即笔者在编制集团合并财务报表工作中的三点体会：

一、要正确理解会计核算办法对财务指标含义的影响

旧准则下采用母公司理论编制合并财务报表，仅站在母公司股东立场设计合并财务报表格式，而会计核算办法下采用实体理论编制合并财务报表，是站在集团公司全部股东的立场上设计合并财务报表格式。“少数股东权益”在资产负债表上作为一项所有者权益列示。也就是说，合并财务报表净资产中将包含少数股东权益。如果少数股东权益为正数，公司净资产将增加；如果少数股东权益为负数，公司净资产将减少。利润表中子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，在合并利润表中“净利润”项目下以“少数股东损益”项目列示。为了方便母公司股东，在资产负债表上单列“归属母公司所有者权益合计”，在利润表上单列“归属于母公司所有者的净利润”。

会计核算办法中合并财务报表准则与旧准则相比，一些财务指标所代表的含义已发生变化。如“净资产”、“净利润”，旧准则中二者所反映的是母公司拥有和所得部分。而新合并财务报表准则下表示集团公司所能控制的全部，强调只要有权决定被投资单位的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益，就可以对被投资单位实施控制，就要纳入合并财务报表的合并范围。拥有和控制是二者的最大区别。

由于新旧准则下集团合并财务报表中财务指标(净资产、净利润)的含义不同，因此要求集团合并财务报表的使用者在阅读和理解时要注意，要从新的视角来更加深入分析这些财务指标，并在企业价值分析中确定新的合理的市盈率、市净率。有必要对公司合并财务报表反映的盈利进行再次确认。

若公司合并报表为盈利，但主要是由于依靠少数股东权益的贡献实现盈利，即实际上“净利润”项目中在扣除“少数股东损益”后为负数，这种情况下，若认定公司当期是盈利的。那么就会出现一类很奇特的公司，即当期实现盈利却无法实施分红。因为“净利润”在扣除“少数股东损益”项目后当期可供投资者分配的利润为负数。在这种情况下实现盈利的公司，报表所反映出来的信息，对报表使用者有一定的误导作用。

二、把握同一控制下企业合并新规定对集团合并财务报表的影响

我国新准则与国际财务报告准则相比，在企业合并方面有很大的区别。我国新准则把企业合并分为同一控制和非同一控制。在同一控制下的企业合并中，并不一定是合并方和被合并方双方完全出于自愿的交易行为，合并对价也不是双方讨价还价的结果，不代表公允价值。因此以账面价值作为会计处理的基础，以避免利润操纵。

这一做法对集团合并财务报表的影响非常大，有时因在同一控制下台并了一家公允价大大高于账面价的子公司，导致合并方合并日的净资产大幅下降；有时期末因在同一控制下合并了一家盈利很好的子公司，导致合并方合并当期的净利润大幅增加。集团合并财务报表的使用者一定要了解当期是否存在同一控制下的企业合并。若有，需关注同一控制下的企业合并这一行为对集团合并财务报表列示的净资产和净利润的影响额。

三、对于已执行新准则的母公司而言，与旧准则相比，母公司的财务报表会显得非常“单薄”，子公司实现的利润无法反映到母公司财务报表上。影响报表使用者做出正确的决策

旧准则下企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资采用权益法核算，期末母公司按照子公司的利润表实现的利润按投资比例确认投资收益，子公司实现的利润反映到母公司财务报表上。

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一、合并财务报表的作用

合并财务报表由母公司编制，它可以为有关方面提供决策有用的会计信息，弥补母公司个别财务报表的不足。一般说来，编制合并财务报表是为了满足母公司的投资者和债权人等有关方面对会计信息的需要。合并财务报表的作用体现在以下两个方面:

1.合并财务报表能够对外提供反映由母子公司组成的企业集团整体经营情况的会计信息，以满足各利益相关者的信息需求。

2.合并财务报表有利于避免一些企业集团利用内部控股关系，通过内部转移价格等手段人为粉饰财务报表情况的发生。

二、合并财务报表和个别财务报表的区别

1.合并财务报表反映的是母公司和子公司所组成的企业集团整体的财务状况和经营成果，反映的对象是由若干个法人组成的会计主体，是经济意义上的会计主体，而不是法律意义上的主体。个别财务报表反映的则是单个企业法人的财务状况和经营成果，反映的对象是企业法人。对于由母公司和若干个子公司组成的企业集团来说，母公司和子公司编制的个别财务报表分别反映母公司本身或子公司本身各自的财务状况和经营成果，而合并财务报表则反映母公司和子公司组成的集团这一会计主体综合的财务状况和经营成果。

2.合并财务报表是由企业集团对其他有控制权的控股公司或母公司编制。也就是说，并不是企业集团中所有企业都必须编制合并财务报表，更不是社会上所有企业都需要编制合并财务报表。与此不同，个别财务报表是由独立的法人企业编制，所有企业都需要编制个别财务报表。

3.合并财务报表以个别财务报表为基础编制。企业编制个别企业财务报表，从设置账簿、审核凭证、编制凭证、登记会计账簿到编制财务报表，都有一套完整的会计核算方法体系。而合并财务报表不同，它是以纳入合并范围的企业个别财务报表为基础，根据其他有关资料，抵销有关会计事项，对个别财务报表的影响编制的，它并不需要在现行会计核算方法体系之外，单独设置一套账簿体系。

4.合并财务报表的编制有其独特的方法。个别财务报表的编制有其自身固有的一套编制方法和程序。合并财务报表是在对纳入合并范围的个别财务报表的数据进行加工的基础上，通过调整，将企业集团内部的经济业务对个别财务报表的影响予以抵销，然后合并个别财务报表各项目的数额编制。因此编制合并财务报表时，需要运用一些特殊的方法，比如编制抵销分录、运用合并工作底稿等。

三．合并财务报表的合并理论依据

编制合并财务报表要以一定的理论为依据。所谓合并理论，实际上是指认识合并财务报表的观点或看问题的角度，即如何看待由母公司与其子公司所组成的企业集团合并主体及其内部联系4。合并理论主要有母公司理论、实体理论与所有权理论。

1.母公司理论。母公司理论是一种站在母公司股东的角度，来看待母公司与其子公司之间的控股合并关系的合并理论。这种理论强调母公司股东的利益，它不将子公司当作独立的法人看待，而是将其视为母公司的附属机构。依据这一理论编制的合并财务报表，要反映母公司股东在母公司本身的利益，以及他们在母公司所属子公司的净资产中的利益。当母公司并不拥有子公司100%的股权时，要将子公司的并数股东视为集团外的利益群体，将这部母公司理论编有的权益(并数股权)视为整个集团的负债。依据母公司理论编制合并财务报表，实际上是在母公司个别财务报表的基础上扩大其编制范围:合并资产负债表实际上是在母公司个别资产负债表的基础上，用所有子公司的资产、负债来代替母公司个别资产负债表上的“对子公司股权投资”项目，合并主体的所有者权益只反映母公司的所有者权益，而不包括子公司的所有者权益。与此相类似，合并利润表实际上是在母公司个别利润表的基础上，用子公司的各收入、费用项目代替母公司个别利润表上的“投资收益一一对子公司投资收益”项目:合并净利润中不包括子公司并数股东所持有的子公司净利润的份额，而将其视为企业集团的一项费用。

2.实体理论。实体理论是一种站在由母公司及其子公司组成的统一实体的角度，来看待母子公司间的控股合并关系的合并理论。它强调单一管理机构对一个经济实体的控制。依据这一理论，编制合并财务报表的目的在于，提供由不同法律实体组成的企业集团作为一个统一合并主体进行经营的信息。因此，母公司及其子公司的资产、负债、收入与费用，也就是合并主体的资产、负债、收入与费用。依据实体理论编制合并财务报表时，如果母公司未能持有子公司100%的股权，则要将子公司净资产(资产减负债后的净额)区分为控股权益与并数股权。尽管并数股权只与他们持有股份的子公司有关，但在依据实体理论编制合并财务报表时，并数股权与控股权益一样，也属于合并主体的所有者权益的一部分。合并利润表上的合并净利润中，包括子公司并数股东所持有的子公司净利润的份额。

3.所有权理论。所有权理论也称业理论，它是一种属于母公司在子公司所持有的所有权的合并理论。依据这一理论，编制合并财务报表时，对于子公司的资产与负债，只按母公司所持有股权的份额计入合并资产负债表:对子公司的收入、费用与利润，也只按母公司持有股权的份额计入合并利润表。应当指出，母公司在实际编制合并财务报表时，往往不是单纯运用上述合并理论中的某一种，而是结合运用不同的合并理论。

参考文献:

[1]杨绮:合并财务报表会计准则的历史沿革[J].工业会计,2003/1

[2]陈信元董华:企业合并的会计方法的选择:一项案例研究[J].会计研究,2006/2

[3]黄世忠孟平:合并财务报表若干理论问题探讨[J].会计研究,2005/5

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财务报表有多项内容，通过分门别类的不同报表记录，使得企业可以直观的管理和改进资金的流动，促进企业的业绩利润增多。但是财务报表存在的局限性会直接影响财务账目的真实性和有效性，必须要针对实际情况改进财务报表的编制和记录情况，让投资者和债权人能够从财务报表的分析结果上了解企业的真实利润情况。

一、财务报表分类

（一）年报表

年度报表是对企业对一整年的生产经营活动的整体分析和整理，具有完整性的借鉴意义，可以对下一年度的资金流动和成本做出估计。企业的年度报表需在年度终结后的四个月内对外提供，由高层审核会计账簿和编制内容进行对账，对于报表的数字做到准确无误。

（二）中期报表

中期报表是小于一个会计年度的生产经营分析，分为月报、季报和半年报，由于报表编制的时间不同，所以对外提供的期限也有不同的相应时间。中期报表依据企业要求分别进行报表编制时，由于期限较短，需要对明细账目的数据保证准确，才能便于对以后的资产负债和利润的记录有效管理。

以上两种财务报表是根据编制期间的不同而形成的财务报表，都具有可靠性、客观性的特点，是反映企业经济活动的重要报告。

（三）个别财务报表

这种报表形式反映的对象是单独企业法人，和单独企业的现金流量、经营状况和财务状况，即对一个集团而言，总公司的个别财务报表反映的是总公司的财务状况，下设子公司的个别财务报表反映自己的财务状况，这是每个公司必须进行编制的报表。

（四）合并财务报表

这种报表形式并非所有企业都要有，但是如果编制，是将一个集团的母子公司看作是一个会计主体，报表有母公司进行编制，以此反映企业经营活动的现金流量、经营状况等。但是由于合并财务报表的编制过程十分复杂，所以，企业规模越大，合并财务报表越难编制。

二、财务报表局限性

（一）年度报表的时限限制

由于年度报表的有四个月的对外期间限制，所以如果企业的年度报表想要在两个月内完整看到，就需要财务人员加班管理，否则会出现时间滞后问题，给企业进行下一年度的估算造成数据缺失的威胁。

比如2013年3月，某投资者想要对某牛奶品牌进行投资，但是该品牌的2012年度的财务报表仍没有对外提供，投资者只能根据当地的市场调查结果和该品牌往年的销售量和资金流量进行比对，但是由于该品牌刚刚成立两年，第一年度品牌效应还未形成，观众度较小，参考价值大打折扣。而市场是瞬息万变的，因为年度报表时间拖拉的局限性，导致投资者不能得到企业信息的直接反馈，对于市场的分析也是报表编制后的四个月后，根本无法反映四个月后的市场。

（二）财务报表的真实性

会计准则最重要的观点就是依法纳税，但是现代企业盲目发展经济，偷税漏税和虚报信息的情况屡见不鲜，致使财务报表的数据混乱，不能真实准确的反映企业的经营活动。比如做假账、虚报利润等现象。

（三）个别财务报表的局限

个别财务报表每个公司都必须编制，但是由于子母公司地域、经济和控制的关系，使得子子、子母公司在进行内部交易时容易出现不公正现象。比如各地区材料费价格不一致、股权交易价值和产品的销售价格严重偏离市场，这都会导致财务报表的不准确，从而也就影响利润的计算和评估。

并且由于母公司和子公司都需要做个别财务报表，而母公司还要对子公司分别评估，所以，母公司的财务管理工作量大，一般会随机抽取单个子公司进行评估，这就导致以偏概全的现象时常发生，评估质量差。

（四）分析计算方法的局限性

由于财务报表以数据性为主，所以在进行分析时采用大量同公司的历年数据、同行业的财务数据或者预估的数据进行比较分析，但是由于各公司的发展状况不同，所以这些数据并不具有借鉴性。而且，由于财务报表项目多，数据查找核算不方便，所以数据一旦记录出错，就难以使得试算结果平衡，导致财务报表失真。比如某企业资产负债表期初上记100万应收账款，期末上记50万应收账款，但是报表并不会注明这50万的动向，所以不能说明企业已回收了50万的账款，反而应该做好坏账准备。

三、提升财务报表有效性的策略

（一）计算机技术应用

现代会计电算化的快速发展使得公司财务软件不断更新，可以很直观的分析报表信息，而且对于数据的查找更改非常容易，便于财务报表的记录与计算。并且利用计算机编制财务报表，可以有效地缩短财务报表的对外提供时间，使企业可以更早的对上一年度的经济活动进行总结，对本年度的资金流动有一个预估，让企业的财务管理更加精准、快速。

（二）提升财务人员素质

一是培养财务人员的道德素质。大多数经济犯罪的人员都是财务人员，就是因为财务人员的专业意识淡薄，价值观取向错误，过于追求利益而忘了本身职业道德，所以，应该定期对财务人员进行培训，既提升专业技能素质，也提升其正确的价值道德取向。

二是提升财务报表编制人员的综合素质。财务报表编制人员应该时刻把握企业的经营活动动态，注意报表中各项指标的异常变动，可以对报表内容进行有效分析，完善各项指标，为企业谋求最大的利益。

（三）对于财务报表编制过程的完善

第一，财务报表编制时，对于数据的核对一定要精准有序，防止因数据的错误引发系统的全面错误。最好有多个人员做同样的报表，进行核对，也便于有备份文件，一旦丢失，可以找回。第二，企业完善会计管理制度，小惩大诫。制度规范是一个企业管理的行事理念，对于编制财务报表出错的人员，实施大的奖惩制度，可以有效地规避一些财务人员的不良习惯和不细心的行事态度。

（四）分析方法多项结合

编制财务报表时，需要纵向横向多加分析，对于母公司的合并财务报表要多抽取样本，定量与定性相结合的方式去分析结果。对于个别财务报表依据地区、时间等不同信息先分类再进行汇总，保证可以精确分析不同时间内不同地区的公司资产负债和利润等差距。

四、结语

企业的生产经营是实时变动的，财务人员需要对会计的所有内容不断更新管理，对于经济的管理也需要有前瞻性和警惕性。财务报表虽然能够反映企业的业绩利润情况，但是任何一种财务管理方式都存在局限性，不能一味跟随，需要对公司的发展变通分析，对于财务报表的每一项内容进行详细说明，这样才能保证财务管理的真实有效，不断促进企业的经济利润。

【参考文献】

[1]赵丽萍.浅析上市公司财务报表分析的局限性[J].内蒙古科技与经济，2014（04）.

[2]邹冰心.财务报表分析的局限性及其改进[J].产业与科技论坛，2014（10）.

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一、正确理解新规定对财务指标含义的影响

老准则下采用母公司理论编制合并财务报表, 仅站在母公司股东立场设计合并财务报表。而新准则下采用实体理论编制合并财务报表, 是站在集团公司全部股东的立场上设计合并财务报表。“少数股东权益”在资产负债表上作为一项所有者权益列示, 也就是说合并财务报表净资产中将包含少数股东权益。如果少数股东权益为正、公司净资产将增加, 如果少数股东权益为负, 公司净资产将减少。利润表中子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额, 在合并利润表中“ 净利润”项目下以“ 少数股东损益”项目列示。为了方便母公司股东理解财务报表，在资产负债表上单列“归属母公司所有者权益合计”, 在利润表上单列“归属于母公司所有者的净利润”。

新合并财务报表准则与老准则相比,一些财务指标所代表的含义己发生变化。如“ 净资产”、“ 净利润”,老准则所反映的是母公司拥有和所得的部分, 而新合并财务报表准则下表示集团所能控制的全部资产和所得。拥有和控制是二者的最大区别。

由于新老准则下集团合并财务报表中财务指标净资产、净利润的含义不同, 因此要求集团合并财务报表的使用者在阅读和理解时要注意, 要从新的视角来更加深入分析这些财务指标, 并在企业价值分析中确定新的合理的市盈率、市净率，同时更有必要对公司合并财务报表反映的盈利进行再次确认。

若公司合并报表为盈利, 但主要是由于依靠少数股东权益的贡献实现盈利, 即实际上“净利润”项目中在扣除“少数股东损益” 后为负数。这种情况下, 若认定公司当期是盈利的, 那么就会出现一类很奇特的公司, 即当期实现盈利却无法实施分红。因为“ 净利润” 在扣除“ 少数股东损益” 项目后当期可供投资者分配的利润为负数。在这种情况下实现盈利的公司,报表所反映出来的信息, 对投资者有一定误导作用。

财政部门为不同行业会计核算制度企业的填报需要, 特意在集团合并财务报表下加注“ 表中带*科目为合并会计报表专用；加楷体项目为金融类企业专用。”2009年度财务报表格式兼容了新准则和不同行业企业会计制度的内容, 由企业根据实际执行的会计核算制度分别选择相关项目、口径和内容填列。

因此, 集团合并财务报表的使用者要仔细阅读合并会计报表附注, 看清纳入合并报表的各类企业所采用的会计政策, 了解各类执行的新旧会计政策企业的家数找出新旧会计政策产生的差异。

二、特别关注相同业务在不同会计政策下处理对集团合并财务报表的影响

在新旧会计准则共存的情况下, 常常会针对同一经济业务作截然不同的会计处理, 集团合并财务报表中所反映的结果也会大相径庭。即使是都采用新准则的情况下, 因选用了不同的具体会计政策, 也会产生不同的结果有时这类差异同样会很大。如对于投资性房地产的会计处理可以采用成本模式计、也可以采用公允价值模式计量。若选用公允价值模式计, 一方面因投资性房地产的公允价与账面价之间的巨大差额会大幅增加或减少公司资产负债表所列示的净资产, 同时也增加或减少公司利润。集团内拥有投资性房地产的企业, 部分采用成本模式计量, 部分采用公允价值模式计量, 最终导致集团合并财务报表中归并形成的“ 投资性房地产” 项目是一个由两种计童模式混合而成的“ 混血儿” 。

三、掌握集团内企业执行的新旧会计政策及其差异

通常集团公司下属有各类单位, 有的执行新准则, 有的执行《企业会计制度》和老准则, 甚至有的执行行业会计制度。在我国新老准则共存的现阶段,为降低合并报表编制的技术难度和工作量, 规定企业集团无需进行会计政策调整, 直接依据不同会计政策形成的母子公司的个别财务报表汇总编制合并财务报表。所以, 集团合并财务报表是兼容着各种不同会计政策的“ 大杂烩” 。

四、把握同一控制下企业合并新规定对集团合并财务报表的影响

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一、引言与文献综述

企业资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表哪个表更重要？关于这个问题，相信无论是学术界、实务界，还是股东、债权人、利益相关者都有不同的观点。因为从不同的会计信息需求角度出发，都可以得到不同的答案，但上述主体达成的共识是现金流量表的作用越来越突出。因为相较于资产负债表和利润表，现金流量表虽然不能呈现企业的规模和经营活动组成部分等信息，也不能直接反映企业的经营利润和成长性，但是现金流量表具有的最直接作用是印证企业的经营业绩是否具有现金流基础，是否是真实与企业经营相关的，而不是由会计的调整和做账的方法导致的，特别是对于企业财务报表“粉饰”而言，信息需求者能够从现金流量表中找到端倪，并分析其经营业绩的实质性和可持续性。

关于上市公司财务报表“粉饰”，学者对此的研究甚多，黄世忠（2006）通过典型案例分析，对近年我国上市公司报表“粉饰”的新动向进行探讨，并从完善资产减值准备计提、关注隐性关联交易、规范资产置换会计处理、改进利润表列报等方面提出抑制报表“粉饰”的政策性建议。李玉周（2003）全面的分析了上市公司财务报表“粉饰”的原因、常用方法并提出解决方法。而本文是在上述学者的研究基础上，针对上市公司财务报表“粉饰”的方法进行不完全举例，并对此进行了有针对性的现金流量表分析，希望运用现金流量表中的指标能够佐证或者检验上市公司经营业绩。这和目前的研究结果存在两点不同：第一，对于上市公司财务报表“粉饰”的技术性研究中，更多是涉及其方法和手段，比如其涉及的会计科目等，但是其通过现金流量表的佐证涉及较少，当然其涉及的完善方法和减少上市公司财务报表“粉饰”的举措都是具有借鉴意义的，但是本文不涉及这一事项。第二，对于上市公司财务报表“粉饰”涉及现金流量内容的研究中，其找到了仅仅关注资产负债表和利润表的局限，以及现金流量表的作用，提出要关注现金流量指标，并且也提出了一些现金流分析指标，但是更多是框架性的建设，并未根据不同“粉饰”方法有针对性的分析现金流量指标，找出其“粉饰”财务报表的证据，这是本文最主要的贡献。

当然本文的目的不是重复“现金为王”的观点，现金是流动性最强、风险最小收益也最小的资产，所以不能片面地夸大现金流的作用，本文主要也不是为了分析现金流对企业经营活动的作用，毕竟现金流指标对于分析企业财务状况的作用是有限的，甚至在运用其发现上市公司财务报表“粉饰”证据时也有失效的时候，但本文的最主要目的是找到其背后现金流能够起到的最大作用，并结合其他财务报表以及财务报表附注，尽可能地佐证上市公司财务报表“粉饰”。

二、上市公司财务报表“粉饰”的现金流证据

上市公司财务报表“粉饰”与上市公司财务报表造假有别，它不是指上市公司利用虚开增值税发票、虚构销售收入或者舞弊增加上市公司利润的行为，而是在会计准则范围内有意识地调节上市公司利润的行为。上市公司财务报表“粉饰”给投资者造成困扰的原因在于利润是企业盈利最直接的指标，投资者关注的市盈率指标以及每股收益均是来自于企业的利润指标，但投资者缺少关注利润组成部分是否具有“水分”、是否具有“可持续性”。这就需要判断企业的盈利状况是否未经人为调节、是否是企业实现可持续盈利的关键指标。所以在下述上市公司财务报表“粉饰”中严格区别造假行为和记账的会计性选择问题，并与现金流指标相结合，非穷举地解释现金流指标如何佐证上市公司财务报表“粉饰”。

第一，利用资产重组“粉饰”财务报表，无论是股份转让、资产置换或者是对外收购兼并，资产重组一直都是上市公司财务报表“粉饰”的重要手段，以股份转让为例，其投资活动产生的净现金流为负本身就说明，公司在经营过程中是以出售其组成部分提高经营利润，这种模式只可能在公司淘汰与其主营业务不相关的组成部分才是可取的，而无论是成本法或者权益法核算的长期股权投资，都可以从其现金流量表及其附注中的经营活动净现金流以及其投资收益中发现其出售股权的价值和出售的目的。而对于资产置换而言其涉及的信息披露是极其重要的，从财务报表附注中本期新纳入合并范围的子公司，以及本期不再纳入合并范围的子公司，从这几个方面综合的经营业绩和对上市公司利润表以及现金流量表的影响就可以发现资产重组“粉饰”财务报表的证据。

第二，利用特殊项目“粉饰”财务报表：无论是利用关联方交易“粉饰”财务报表，还是特别调节营业外收入，利用特殊项目“粉饰”财务报表也能从现金流指标中找到端倪，以关联方购销为例，关联方的购销均计入其销售利润和经营活动净现金流，从关联方交易的披露信息可以得知关联方交易的规模，剔除了这部分的经营利润和经营活动净现金流，就可以比较出其经营利润是否具有现金流基础，而对于营业外收入，其现金流量表中会有相对应的科目呈现异常变动，比如其处置非流动资产收益增加，则相对应现金流量表中的处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额则会增加，二者的相互印证也是特殊项目“粉饰”与否的证据。

第三，资产减值准备：固定资产、存货，特别是应收账款和其他应收款均需要计提简直准备，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。以应收账款减值准备为例，上市公司的坏账准备金比例应该根据账龄而变化，账龄越长的账款，遭遇赖账的可能性越大，坏账准备金比例也应该越高。由于资产减值准备不会影响企业当期的现金流，所以以资产减值准备计提的不同来调节利润的方法是不具备现金流基础的，所以信息使用者可以采用以下两种方式应对相关的“粉饰”方法：1.分析上市公司资产减值准备计提的变化，分析剔除了资产减值准备计提而增加的经营利润之外的利润水平，以验证资产减值准备计提的变化导致利润增加的比例。2.分析经营收入与经营现金流收入的比例、经营成本与经营现金流支出的比例，以其对应的比率关系、结合以往年度计提标准分析应收账款的余额和应收账款计提减值准备的合理性。

三、上市公司财务报表“粉饰”的隐蔽性

上市公司财务报表的部分“粉饰”行为可以通过现金流量表以及和利润表的结合信息得到佐证，其他部分“粉饰”行为却不能从现金流量表中得到明确的答案，但是其中的一部分行为可以根据其经营利润和经营活动现金流、投资活动现金流中的分项指标得到侧面的反映：

第一，利用不恰当的会计核算“粉饰”财务报表，无论是从固定资产投资、固定资产折旧，还是到存货计价方法，都是利用《会计准则》的可选择性，有意识地根据财务目标调整企业利润。以固定资产投资为例，上市公司为了推迟计提折旧或者为了令更多的费用资本化，会推迟完工期以更少的费用化，或者计入在建工程以减少折旧，这个从注册会计师审计的角度是可以发现审计证据的，但是从投资者的角度，财务报表不能发现明显的证据，只能通过重大在建工程项目变动情况以佐证其会计核算的正确性，特别是结合以前年度财务报表，分析其建设期和建设完工程度，以印证其是否具有推迟计提折旧或者推迟费用化的意图，而现金流表中的购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金项目可以侧面反映其支出的现金流，但对于企业推迟入账以及资本化、费用化问题，现金流量表确实不具有直接的佐证作用。

第二，利用会计政策的变更“粉饰”财务报表：改变固定资产计提折旧年限、改变存货计价方法，还包括上述已经提到的应收账款减值准备计提方法，这些都是利用会计政策的变更“粉饰”财务报表的方法。以固定资产折旧为例，上市公司为了增加企业经营利润，可以加速折旧法改变为直线折旧法或者提高折旧年限，以增加经营利润，但是企业的当期现金流并未发生改变（剔除所得税因素，下同），这种因为会计政策的变更而引起的利润变化均应当从企业真实的利润水平中剔除。由于这些会计政策的变更不影响其现金流变化，所以这种模式中的现金流指标不具有检验的作用。

第三，其他业务利润和其他与经营活动有关的现金：在利润表项目中，主营业务涉及的信息和披露都比其他业务的记录要严格，而其他与经营活动有关的现金也是在列报了能够明确划分的现金流项目后汇总的其他活动数额，所以从其他业务利润和其他与经营活动有关的现金科目中也可以发现一些“粉饰”的端倪，并找到公司是否具有可持续经营能力、是否偏离主营业务的证据，以其他业务利润为例，部分上市公司进行多元化经营，在其主营业务范围外又经营了其他业务，则需要从“收到的其他与经营活动有关的现金”的项目中侧面反映其他业务利润的真实性，财务报表附注中会披露具体收到与支出其他与经营活动有关的现金，信息使用者要学会区分这些明细科目中的较大金额以及其中与利润的匹配关系，特别是一些不可持续的科目（如补贴收入等），只有这样，才能找出上市公司通过其他业务利润和其他与经营活动有关的现金进行财务报表“粉饰”的证据。

四、结论与建议

对于资产重组、关联方交易等直接与企业现金流有关的财务报表“粉饰”方法，财务报表信息使用者可以集合现金流指标和财务报表附注找到上市公司财务报表“粉饰”的证据；对于改变会计政策、不正当的会计核算等不直接与企业现金流相关的财务报表“粉饰”方法，现金流指标只能作为侧面反映的证据，更重要的是结合以前年度财务报表以及附注分析其利润的增加是否具有合理性，剔除异常变动的利润后再对其经营业绩进行评价不失为更好的方法；对于像其他业务利润和其他与经营活动有关的现金指标，以及资产减值准备指标，现金流在其中都发挥了重要的作用，这时利润表、现金流量表、财务报表附注的综合使用便显得更加重要，只有综合上述信息，才能得出客观的结论。

上市公司财务报表“粉饰”是个历久弥新的问题，本文的意义不是在于分析现金流在财务报表”粉饰”佐证过程中起到多大的作用，而是为了从一个不同的角度分析上市公司盈利必须具有现金流基础，现金流也并不像部分学者说的那样能够检验所有的财务报表“粉饰”方法。只有认清上市公司财务报表”粉饰”中现金流的重要性，并且意识到现金流在检验某些“粉饰”方法中失效，信息需求者才能更好地应对上市公司财务报表“粉饰”，并得出有真实现金流背景、可持续发展的经营业绩信息。（作者单位：西南财经大学会计学院）

参考文献：

[1]黄世忠、叶丰滢：《上市公司报表“粉饰”新动向：手段、案例与启示》[J].《财会通讯：综合（上）》2006年第1期

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中图分类号：F23 文献标识码：A

原标题：试析长期股权投资核算方法对合并报表编制的影响

收录日期：2011年10月8日

引言

合并报表编制的方法比较独特，它是以纳入合并范围的母公司和全部子公司的个别财务报表为基础，在合并工作底稿中编制分录，将内部交易对合并报表的影响予以取消，然后按照要求合并个别报表各个项目的数据而编制的。其中，长期股权投资的合并分录是最复杂的一个内容，因为现行准则中要求把母公司对子公司的长期股权投资由成本法调整为权益法核算后再编制合并报表分录，而成本法与权益法之间的转换原本就是一个比较难的内容，这样使得合并报表的编制更加复杂化。准则之所以这么规定，就是为了使合并报表提供更加准确、完整的信息，使信息使用者做出更加正确的决策。笔者认为，在成本法基础上直接编制合并报表的方法，不仅更容易理解和掌握，而且可以简化账项调整的工作量。

一、理论研究

从理论上讲，企业对持有的长期股权投资，无论采用成本法核算，还是采用权益法核算，影响的仅仅是投资企业或母公司的个别财务报表，对于合并财务报表的结果不产生影响。但是，在两种方法下编制合并财务报表的技术方法上存在差异。这种技术方法的差异主要表现在抵消分录上。下面举例说明两种方法下抵消分录的差异。

A公司2009年1月1日以货币资金2，100，000元对B公司直接出资设立非全资子公司，A公司占B公司注册资本的70%，B公司的实收资本为3，000，000元。2009年B公司实现净利润400，000元，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的40%向股东分派现金股利；2010年B公司实现净利润600，000元，按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的40%向股东分派现金股利。假设A公司与B公司的会计期间与会计政策一致，不考虑A、B公司及合并资产、负债的所得税影响。

在上述两种思路下，在合并工作底稿中的调整分录和抵消分录，如表1所示。（表1）

二、例题分析

1、两种方法下，母公司和子公司的个别财务报表都存在三类抵消项目：公司个别财务报表中的“长期股权投资”与子公司个别财务报表中的股本、资本公积或所有者权益（控股合并方式下取得子公司股权）；母公司个别财务报表中的“投资收益”与子公司个别财务报表中的“对所有者权益（或股东）的分配”；母公司个别财务报表中的“应收股利”与子公司个别财务报表中的“应付股利”。但按权益法调整合并方法下，多了“投资收益”与期初期末未分配利润的抵消。

2、两种方法下的少数股东权益的金额是相等的，在本例中，少数股东权益的金额为442，000元，由两部分组成：一是B公司股本2，000，000的20%，即400，000元；二是B公司留存利润210，000（300000×70%）的20%，即42，000元。两者加总金额就是少数股东权益的金额。

3、连续各期编制合并财务报表时，首先要消除以前各期事项对本期的影响，将以前各期子公司个别财务报表中利润分配形成的盈余公积（母公司拥有部分）与年初未分配利润抵消，并消除上期母公司个别财务报表中确认的投资收益及子公司个别财务报表中反映的对所有者（或股东）的分配对本期期初未分配利润的影响；然后消除本期三类抵消项目的影响。这么做的原因是合并报表以当期期末母子公司个别财务报表的数据为基础而编制的，不包含以前期间的影响数，所以要先消除以前期间对本期的影响。

三、结论

无论是成本法下的直接抵消，还是按权益法调整后的抵消，均是编制合并财务报表的手段，并不影响编制结果。但是，笔者认为，基于成本法核算基础编制的合并财务报表，更符合会计核算的要求，应该在实务界广泛运用。笔者认为成本法有如下优点：

1、基于成本法编制抵消分录能够简化账项调整的工作量，尤其是在连续编制合并财务报表的情况下，这一优点尤其突出。基于权益法编制合并报表的思路在于，先把母公司提供给集团的单独财务报表中按照成本法核算的“长期股权投资――对子公司投资”报表项目转换为按照权益法核算的“长期股权投资――对子公司投资”报表项目。调整转换完毕后，再进行一系列的内部交易的抵消处理。明显增加会计核算的复杂性，不符合成本效益原则。

2、在母公司长期股权投资于子公司所有者权益的抵消及母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵消等相关处理上可以直接依据成本法的核算资料进行，便于理解和掌握。

主要参考文献：

[1]企业会计准则33号――合并财务报表.第11条.

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关健词 外币财务报表 合并报表 折算相关问题

一、外币财务报表折算概述

为了全面反映跨国公司的整体财务状况和经营成果及现金流量，每一会计期末母公司需要将以外币表示和国外子公司的财务报表折算为与母公司记帐本位币相一致的个别财务报表，以便母公司以折算后的个别财务报表为基础，编制合并财务报表。对于将境外子公司的财务报表折算为以母公司记账本位币反映的财务报表，这一过程就是外币财务报表的折算。

外币财务报表的折算过程只是将一种货币换算为另一种货币，不是实际意义上的经济交易行为，因此无需作帐务处理，只需对财务报表作相应的调整。外币财务报表在折算过程中会产生报表折算差额，它是由于对外币财务报表中各项目采用不同折算汇率而产生的。

我国《企业会计准则第19号—外币折算》第十二条规定：企业将境外经营的财务报表并入本企业财务报表时，应当按照下列规定进行折算：（一）资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。（二）利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。（三）按照本条（一）、（二）折算产生的外币财务报表折算差额，在并入后的资产负债表中所有者权益项目下单独列示，其中属于少数股东权益的部分，并入少数股东权益项目。比较财务报表的折算比照上述规定处理。

二、外币利润表折算的相关问题

如何获得境外子公司损益类项目折算的历史汇率和折算后的金额数据？对于境外子公司的利润表中损益类项目的折算汇率问题，新准则规定：既可以采用交易发生时的即期汇率折算，也可以采用按照系统合理的方法确定、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。显然，对于折算汇率是可选择的。一般企业在实际工作中，在对报表损益项目采用期初与期末的平均汇率折算方法，如果损益类项目采用交易发生时的即期汇率，则一方面可以使折算后的利润额更为合理；另一方面又能与所有者权益各项目的折算汇率口径保持一致，即都采用发生时的历史汇率。那么如何获得损益类项目折算时的历史汇率和折算后的金额数据呢？实务操作中，对于所有者权益项目，由于一般企业年内发生笔数不是很多，通常是采用设置账外备查簿的方法获得相关项目发生时的历史汇率和折算后的金额。但利润表项目则不同，即便是小企业年内发生的笔数也不会少，采用备查簿的方法工作量太大，而且由于是账外统计很难保证准确性，笔者建议有条件企业利用现有的会计系统，获得子公司损益类项目折算为母公司本位币的历史数据。具体为：（1）在子公司账套中维护子公司本位币折母子公司本位币的折算汇率；（2）在凭证行项目中设置“母公司本位币金额”与“母子公司折算汇率”统计字段。（3）子公司会计系统在生成凭证时，自行判断：如果某凭证行项目中的“科目”字段涉及损益类科目，将根据当前母子公司的折算汇率，将该行项目“公司本位币”字段中的金额折成母公司本位币的金额，在“母公司本位币金额”字段中反映，并在“母子公司折算汇率”字段反映折算汇率。

三、外币资产负债表折算的相关问题

（一）子公司未分配利润项目的外币折算

未分配利润期末数的计算公式为：年初未分配利润+本年利润一本年利润分配。子公司折算后的年初未分配利润根据上年折算后的资产负债表中未分配利润数填列，本年利润根据当期折算后利润表的各项目金额轧抵后取得，只有本年的利润分配项目需要采用一定的折算汇率，进行直接的外币折算。对于利润分配项目采用何种汇率折算，新准则中并未明确。实际工作中，在对报表损益项目采用期初与期末的平均汇率折算的情况下，通常的做法是对利润分配项目也使用相同口径按照该平均汇率折算。但是利润分配项目按照报表期初与期末的平均汇率折算并不妥当。采用这种折算方法，“未分配利润”项目的转入按照转入当期期初与期末的平均汇率折算，转出按照转出当期的期初与期末平均汇率折算。由于两者折算汇率可能不同，会导致“未分配利润”期末数出现以下异常情况：（1）折算前“未分配利润”期末数为正数，折算后为负数，或者相反。（2）将折算后的“未分配利润”金额除以折算前的金额，得出的母子公司折算汇率过大或过小的情况。所以建议对子公司利润分配采用个别认定方式折算，即按照所分配的利润转入未分配利润时采用的汇率折算。目的是使“未分配利润”项目折算前后不至于相互矛盾。

（二）子公司其他所有者权益项目的外币折算

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审计人员应按照有关规定,审计集团内公司间的股权关系,审查合并主体范围的正确性,审查有无将纳入合并范围的子公司摒弃在外,将不应纳入合并范围的子公司包含在内;还应关计年度中因股权变动,被企业不再成为子公司的会计处理方法。

二、重视对个别财务报表的审计

在审查合并财务报表的编制之前,审计人员应重视对母公司和子公司个别财务报表的审计,避免搞单纯的合并财务报表审计。审计人员应从个别财务报表的编制是否符合公认会计原则,财务报表在所有重大方面是否公允地反映了资产负债表日的财务状况和所审期间的经营成果,现金流动情况和会计处理方法的选用是否符合一贯性原则等方面进行审查评价。在此基础上,才能进行合并报表相关事项的审查。

三、合并工作底稿和抵销分录编制的审查

合并工作底稿的作用是为合并财务报表的编制提供基础。对合并工作底稿和抵销分录编制的审查是企业合并会计报表审计的重点。对内部抵销分录编制的审计包括:

(一)内部投资业务抵销处理的审查。一是审查内部股权投资与相对应的所有者权益的抵销处理。母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目、子公司相互之间持有的权益性资本投资应相互抵销。例如:在编制合并资产负债表时,子公司的“实收资本”、“资本公积”、“盈余公积”和“未分配利润”科目应与母公司的“长期股权投资”科目及合并报表中新设的“少数股权”科目抵销。母公司对子公司长期投资数额与子公司所有者权益中母公司所拥有的数额不一致,依具体情况,借或贷记“商誉”。审计人员应审查母公司在子公司所拥有股份比例,以审查“少数股东权益”和商誉项目登记的数额是否正确。二是审查内部投资收益的换销处理。母公司对子公司权益性资本投资的收益。在全资子公司的情况下,就是子公司本期净利润,在非全资子公司的情况下,是净利润中减去归属于少数股东的本期收益后的部分。由于母公司对子公司的投资采用权益法进行核算,子公司的期初未分配利润已包括在母公司长期投资和母公司期初未分配利润的账面余额之中,因此也必须加以抵销。审查内部投资收益的抵销处理,应审查是否借记母公司的“投资收益”、子公司的“期末未分配利润”、合并利润表的“少数股东损益”项目,贷记子公司的“利润分配——提取盈余公积”、“应付利润”、“期末未分配利润”等科目。三是审查子公司提取盈余公积的调整抵销处理。盈余公积由单个企业按本期净利润计提。子公司当期计提盈余公积作为整个企业集团利润分配的一部分,应当在合并利润分配表中予以反映。同时子公司计提的盈余公积额也形成整个企业集团内部积累,应当在合并资产负债表中予以反映。因此,在合并财务报表中必须再通过抵销分录将已经抵销的盈余公积再调整回来。

(二)内部债权债务抵销处理的审查。一是审查内部债权项目与债务项目的抵销处理。审计人员应重点审查企业集团内部债权债务的对应关系是否存在,是否完整,在此基础上审查抵销分录编制。二是审查本期内部应收账款坏账准备的抵销处理。母公司和子公司对其所有的应收账款都分别计提坏账准备,并在期个别财务报表中列示。审计人员应审查是否按本期计提的内部应收账款上的坏账准备数借记“坏账准备”,贷记“资产减值损失”等项目。三是审查前期内部应收账款坏账准备的抵销处理。在连续编制合并财务报表时,将最终影响到本期合并利润分配表中期初未分配利润的影响予以抵销,调整本期期初未分配利润的数额。审计人员应审查是否按前期抵销的内部应收账款计提的坏账准备,借记“坏账准备”,贷记“期初未分配利润”项目。

(三)内部购销业务抵销处理的审查。一是审查本期内部购销业务的抵销处理。在企业集团内部销售的情况下,销售企业将产品或商品销售给购买企业要能出现以下两种情况:一种是购买企业内部购入的商品全部实现对外销售时,应审查是否以该笔内销中销售企业的销售收入借记“营业收入”,贷记“营业成本”进行抵销处理。另一种是购买企业内部购入的商品未实现对外销售时,应审查是否以销售企业的销售收入借记“营业收入”,以销售企业的销售成本贷记“营业成本”,同时以该笔销售未实现的内部销售利润贷记“存货”。二是审查前期内部的购销业务的抵销处理。在连续编制合并财务报表的情况下,前期内部购进存货中包含的未实现内部销售利润抵销,使本期合并利润分配表中期初未分配利润数额减少。审计人员应审查是否按前期内部购进存货中包含的未实现内部销售利润错记“期初未分配利润”,贷记“营业成本”。

(四)合并现金流量表应抵销经济内容的审查。审查合并现金流量表应抵销分录,应注意成员企业间经营活动、投资活动、筹资活动项目中现金流入的一方与现金流出的一方同等金额相互抵销的情况。

四、合并财务报表编制格式正确性的审查

合并财务报表与单个财务报表相比,增添了新的会计科目的内容。因此应审查合并财务报表上会计科目的分类、排列等编制格式的正确性。合并资产负债表设“商誉”,反映母公司对子公司长期股权投资数额与子公司所有者权益中母公司拥有数额间的差异。“少数股权”反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益,应在“负债”类项和“所有者权益”类项间单列一类反映。合并利润表较单个利润表而言,应在“筹资活动产生的现金流量”类下增设“子公司吸收少数股东权益性投资收到的现金”、“子公司支付少数股东的股利”和“子公司依法减资支付给少数股东的现金”项目。

五、合并财务报表所列指标可信性的审查

对此可参照审查单个财务报表所使用的评价企业偿债能力、获利能力、经营能力、资金流转状况等的指标体系来进行。