企业清算的税务筹划模板(10篇)

导言：作为写作爱好者，不可错过为您精心挑选的10篇企业清算的税务筹划，它们将为您的写作提供全新的视角，我们衷心期待您的阅读，并希望这些内容能为您提供灵感和参考。

篇1

房地产项目开发建设是土地增值税清算审计的重要组成部分，在清算审计过程中，应注意以下几个问题。首先，征地问题。在实际工作中，要关注土地使用权取得过程中支付的征地费、拆迁补偿费等相关材料是否齐全，例如支付的拆迁补偿费，需要有如下资料：（1）双方达成的拆迁补偿费协议，包含拆迁物类型、面积、被拆迁人姓名、身份证号、补偿总价等；（2）被拆迁人签字并盖手印的收款收据或收条；（3）拆迁人付款凭证、银行转账记录；（4）拆迁补偿费标准的文件；（5）被拆迁房产证明；（6）房屋测绘图；（7）被拆迁人的身份证复印件；（8）法人单位物业，需提供法人单位营业执照、法人身份证明、土地使用权证、房屋所有权证、消防验收合格证明。其次，重点审核房地产开发成本中的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费的列支是否符合国家规定的扣除标准，其中，涉及多期开发的项目，成本如何分摊是进行税务筹划的重点。根据税法要求，对于分期开发的项目，各期成本费用的归集和分配方式要保持一致，若不一致，税务局可要求按相关规定进行调整，所以项目首期清算时采用的方法非常重要。

1.2准确确认计税收入

在项目开发建设中，收入包括实物收入、货币收入和其他收入以及其他有关的经济利益。在清算时，确认收入是指取得上述利益的价款，营改增之后，土地增值税应税收入为不含增值税。当一个项目跨越营改增时点，应能够清晰地分别核算营业税时期的收入和营改增后的收入。在确认收入时，应根据实际情况，对于货币收入一般先根据商品的销售发票确定相关收入。如果销售发票不是销售收入的全额，应根据销售合同确定实际收入。在实际操作过程中，要求企业提供销售明细表，税务机关通过房地产销售面积和项目可售面积的数据相关性，来核实应税收入。在预收房款过程中，房地产土地增值税清算税务筹划及税收风险管控文｜Article＞陶金华如发现买卖合同所示面积与实测面积不符，发生退、补房款收入，应在清算时调整收入。如果存在将开发产品用于职工福利或奖励，合作单位的债务抵偿、对股东分红或对外投资等情况，当产权转移时应当视同销售，并根据税法规定来确认收入。

2房地产土地增值税清算税务筹划内容

2.1土地增值税清算项目前期规划

（1）项目土地增值税清算单位规划。明确项目土地增值税清算单位是保证土地增值税清算税收筹划工作顺利开展的前提，所以房地产开发项目所在地税务部门在执行工作前，需要对土地增值税清算单位进行确定。现阶段，各个地区土地增值税清算单位确定一般划分为两种类型，一是按照国家政策要求同时结合项目实际情况，根据土增清算条例中指出的以房地产主管部门审批、备案的房地产项目为单位进行清算。对于分期开发的项目，以分期项目为清算单位。大部分税务局以项目立项进行清算，因此，项目公司在进行成本和费用核算时要按照对应的项目立项归集，这样便于后期进行清算时，成本和费用清晰明了，与税务部门的要求保持一致。二是有地方特色的方式，更加细分处理。例如，重庆等地区通过用地规划许可证和建设工程规划许可证的方式来确定清算单位，湖南等地区通过建设工程规划许可证的方式来确定清算单位。这些方式在政策上有明确要求，执行口径变化具备可控性。（2）项目开发涉及文书证照规划。各地区税务部门对土地增值税清算的相关要求有所不同，但是各项政策执行都是按照项目开发过程中包含的文书证照等资料来确定，所以项目开发中包含的文书证照规划也是土地增值税清算项目前期规划中不可或缺的一部分。对于项目文书证照规划来说，涉及的内容有以下几点。首先，国有土地出让合同对学校、公交站、医疗设施等基础配套设施的要求，对公共配套设施建设认定产生一定影响。如果合同中明确规定项目配套设施要无偿移交给政府，就要按照目前土地增值税清算的要求，这些基础设施可以作为公共配套设施，其产生的成本费用在所有可售物业中分配。若规划中确定有配套设施而不是无偿移交给政府，企业可以出售也可以自持经营。如果出售就可以扣除相应的成本和费用，如果自持经营就不能算作可以扣除的成本和费用。其次，项目立项的划分。若选择按照项目立项作为清算单位，对于不同业态的产品，要事先做好测算，避免增值率有级差的业态混合，让增值率跳挡，增加整体税负。例如某项目有多种业态产品，有普通住宅、非普通住宅、配套商业和地下车位，根据测算，其中普通住宅增值率不超过20%，这部分是可以免征土地增值税。非普通住宅增值率是40%，配套商业增值率是80%，地下车位增值率为-20%。因此就要测算，如果配套商业、非普通住宅、地下车位合在一起，是否会让这三个业态的增值率上升一个税率挡。如果测算的结果会提升税率，项目初始立项时可以筹划把配套商业单独立项，成本费用单独核算。若以建设工程规划为土地增值税清算单位，单一的建设工程规划证书中各业态产品的构成缺少合理性，给土地增值税清算结果带来一定负面影响。因此，项目规划初期，一定要进行各业态产品构成的税负测算，结合市场制订最优的产品构成方案。最后，各种财政返还批复内容描述给土地成本和加计扣除项目带来的影响。通过财政返还要求企业在项目红线外建设市政配套设施，例如河堤、公园、市政路等，也不能冲减土增成本。在实际操作过程中，要根据政府的实际目标，尽量在文件批复中描述清晰。若描述不清晰，对于疑虑点，企业和政府部门可以通过会议纪要的形式加以补充。

2.2土地增值税清算项目纳税筹划

（1）土地增值税清算时点筹划。在满足相关要求的情况下，税务部门可以下发清算通知书，或者企业主动向税务部门提交申请。在满足清算要求的情况下，各业态产品的去化情况将会给土地增值税清算结果带来不同影响。例如车位作为可售物业，也可能为亏损物业，去化比例如果不科学，就会使非住宅增值率随之升高，所以在土地增值税清算过程中，需要对各种业态产品的去化比例进行合理规划。（2）计税收入审核筹划。企业在开展土地增值税清算税务筹划工作时，计税收入通常包含以下几点。首先，有特殊情形的房产销售价格存在被税务局认定价格偏低而被调增收入的风险。在清算准备期，要做好各种证明材料的取证工作，例如公司针对大众的促销政策以及宣传单，或者房产特殊结构图纸及现场照片等。其次，针对被用于销售的房产的销售价格确定，按照税法规定，取相同性质房产的近期价格。另外，车位是否能够办理产权，没有产权的车位长时间租赁收入是否可以纳入计税收入范畴中等问题需要得到重视和解决。（3）开发成本审核筹划。开发成本审核筹划涉及的内容有以下几点。首先，合理归集、分摊土地成本。例如，地下不计容车位是否可以分摊土地成本，要根据当地税务局执行标准去分摊，对地下车位单独补缴土地出让金的项目要根据受益原则来处理。其次，根据国家和地方政府部门对公共配套设施的政策要求，确定前置性移交形式，以便在清算时能按照规定全额扣除相关成本。

3房地产土地增值税清算税收风险产生原因

3.1外部原因

在房地产土地增值税清算过程中，导致税收风险出现的外部原因，包括社会环境改变、政策调整等。其中对房地产土地增值税税务筹划影响比较大的原因在于政策调整。例如2016年房地产企业全面实施营改增政策以后，在增值税筹划过程中，主要采用的是简易计税和一般计税两种方式，土地增值税清算计税收入确定、开发成本抵扣转让、房地产有关税金抵扣确认等内容都发生一定改变。如果房地产企业对相关政策了解不到位，在开展土地增值税清算工作时，将会发生和政策要求不符的状况，从而引发税收风险，增加企业税负。

3.2内部原因

房地产企业在开展土地增值税清算筹划工作时，企业内部清算工作体系不完善，例如各类合同、结算资料保存不完善，无法全面提供给税务局完整清算数据的佐证资料；土地增值税筹划团队综合素养参差不齐等，这些都是导致税收风险出现的内在原因。例如，基层项目税收筹划人员作为土地增值税筹划的执行者，其专业水平和综合素养将会给土地增值税筹划可行性带来直接影响。从目前情况来看，大部分房地产企业没有做好税收筹划培训工作，税收筹划考核机制不完善，即便一些企业进行了考核与培训，但是过于形式化，没有将其落实到位，无法保证从业者专业水平和综合素养。如果税收筹划人员存在判断失误情形，则会引发房地产企业土地增值税筹划风险。

4房地产土地增值税清算税收风险管控措施

4.1加强财务人员专业培训

对于房地产土地增值税清算工作来说，需要加强各级人员专业培训。一方面，房地产企业财务人员需要具备自我学习意识，主动对国家最新的财税政策学习了解。如营改增政策，给房地产企业财务工作带来了重大影响，房地产企业财务人员需要及时通过各种方式学习、深刻理解。另一方面，房地产企业需要主动与税务部门交流，向税务部门请教，提高企业财税工作的有效性和规范性。例如对于土地清算环节中存在的各种违规违法行为，房地产企业需要主动与税务部门人员交流学习相关的知识，从而防止在土地清算过程中出现不必要的风险，减少违规违法行为。

4.2合理确定清算单位

对于房地产企业来说，通常会同时开发多个项目，或者一个项目分期开发。因此，确定清算单位与计税单位是土地增值税清算工作顺利开展的前提。以房地产主管部门审批、备案的房地产项目为单位进行清算。对于分期开发的项目，以分期项目为清算单位。在房地产企业开展土地增值税清算工作时，可以结合当地税收政策不同清算口径为原则分别核算，选择对企业自身发展有利的清算口径，从而实现企业税收的科学规划，减少税收风险。

4.3完善税务风险内控体系

2018年对于房地产企业来说是比较重要的一年，随着金税三期上线、国地税合并等政策的全面，房地产企业为了防范税收风险，需要加强税收风险内部控制体系建设，及时找出并防范税收风险。首先，从根源上做好风险管理工作。2019年，我国财税政策发生了巨大改变，特别是国税地税的充分结合，对于房地产土地增值税来说，造成了一定影响。其次，强化申报风险管理。土地增值税纳税申报是土地增值税清算风险防范管理的重要内容，因为房地产项目在销售中将会面临诸多变量，所以对于房地产企业来说，需要加强申报风险管理。例如，房地产企业在严格计算财务数据过程中，需要设置清算后房地产项目销售报表，确定自用、租赁房产情况。最后，加强风险监督管理。一方面，税务部门需要严格按照土地增值税清算要求，建立收入登记台账，确定土地增值税清算项目底册，从而引导房地产企业严格按照台账要求做好信息登记工作。另一方面，房地产企业管理人员需要加强财务监督管理，约束财务人员工作行为，从根源上减少工作失误，避免税务风险发生。

4.4创新工作模式

对于房地产土地增值税清算过程中出现的税收风险，企业应该创新工作模式，做好土地增值税清算过程纳税管理工作，通过采取一系列管理方式，实现科学筹划，帮助企业减少税负。房地产企业应根据财务人员纳税筹划情况，积极引进第三方中介机构，制订合理的纳税筹划方案，提高企业纳税筹划水平，从而达到减少纳税的效果。房地产企业可以通过和第三方中介部门交流合作，提高土地增值税清算工作水平。

4.5优化风险管控措施

首先，对于税收政策的不断改变，如国地税合并等给房地产企业土地增值税带来一定影响，上述变化可能会导致税务清算过程中计算方法和成本计算口径不统一等问题。为了改变这种状况，要求房地产企业及时与税务部门交流，按照国家法律要求规避政策风险，从根源上加强风险防范与控制。其次，企业税务部门应该对清算收入登记台账进行优化处理，做好台账信息登记和财务管理工作，约束财务人员，加强风险防范。最后，对于房地产项目不同的销售环节，应该对企业申报风险管理细化处理，例如将清算后房地产项目销售信息表作为税收申报计算依据，重点对其自用项目和租赁房产情况进行统计，加强申报风险防控。

5结束语

总而言之，我国税收环境的逐渐变化给房地产企业土地增值税清算工作增加了难度，同时也对其税务筹划工作的开展提出更加严格的要求。在此过程中，房地产企业在对税收筹划工作特点和要求有充分了解的情况下，需选择适宜的方式进行税务筹划，从根源上减少税收风险出现，减轻企业税负，提高企业整体效益。

参考文献

[1]张婷.房地产项目土地增值税清算纳税筹划及风险[J].黑龙江人力资源和社会保障,2021(20):51-53.

篇2

企业资产重组是当前企业改革的重点，也是构建现代企业制度的重要途径。资产重组的方式很多，有合并、兼并、分立、股权重组、资产转让等形式。国家为适应企业资产重组的需要，推进企业改革，加强对资产重组企业的税收管理，先后出台了相关税收政策，为我们进行企业资产重组的纳税筹划提供了较大的运作空间。

一、企业合并的纳税筹划

（一）企业合并的税务处理规定

通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税；合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可按经评估确认的价值确定成本。合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间差额，应作为股票转让所得或损失。合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产，不高于所支付的股权票面价值20％的，当事人各方可选择按以下规定进行所得税税收处理：

被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税；被合并企业合并以前的全部企业所得税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如未超过法定弥补期限，可由合并企业与被合并企业资产相关所得弥补；合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。

被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权交换合并企业的股权，不视为出售旧股、购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。

（二）企业合并中纳税筹划的策略

从上述规定可看出，在合并中由于产权交换支付方式不同，其转让所得、资产计价、亏损弥补等涉及所得税事项可选择不同的税务处理方法。而对涉及所得税事项的税务处理方法不同，必然对合并或被合并企业的所得税负担产生不同的影响，这就要求进行企业合并税收筹划时必须考虑如下几个方面：

1．资产转让损益确认与否对所得税负的影响。在企业合并中，被合并企业是否确认财产转让收益取决于产权交换支付方式。在合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，非股权支付额不高于20％的，被合并企业可以不确认全部资产的转让所得或损失，只有待股权转让后才计算损益，作为资本利得所得税。如合并企业支付给被合并企业或其股东的非股权支付额高于20％的，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产转让所得，依法缴纳财产转让所得税。由于上述两种情况，其转让收益的确认时间、计税依据不同，对被合并企业的所得税负影响也不同。例：A企业购买B企业，出价1000万元，B企业账面净资产为850万元。如A企业全部用股票支付，则B企业的股东在合并时不需缴纳所得税。如A企业用股权支付70％、用现金支付30％，则被合并企业在合并时应按资产转让所得1000－850＝150万元，缴纳150×33％＝49．5万元的企业所得税。即使在第一种情况中，B企业的股东将其股权转让时，应缴纳资本利得所得税，但那相当于B企业的股东取得了一笔无息贷款。

2．资产计价税务处理对所得税负的影响。在非股权支付额不高于20％的情况下，合并企业接受被合并企业的全部资产的计税成本，可按被合并企业原账面净值为基础确定；而如果非股权支付额高于20％的，合并企业接受被合并企业的资产，可按经评估确认的价值确定计税成本。由于两种不同情况下，合并企业接受的被合并企业的资产计入成本费用价值基础不同，必然导致税前扣除的金额不同，从而使合并后合并企业的所得税负不同。如在上述例子中，A企业接受B企业的资产中有生产线一条，原账面原值300万元，已提折旧210万元，预计折旧年度10年，已折旧7年（不考虑净残值），该生产线在合并时评估作价150万元。则：在第一种情况下，年折旧额＝(300－210)÷(10－7)＝30万元；第二种情况下，其年折旧额＝150÷(10－7)＝50万元。折旧额越大，应税所得越少，企业就可少纳所得税。

3．亏损弥补的处理对所得税负的影响。在非股权支付额不高于20％的情况下，被合并企业以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限的，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补；而高于20％的，被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。如：A企业1999年初合并B企业，B企业当时有200万元亏损未得到弥补，其税前弥补期限尚有1年。被合并的B企业净资产的公允价值为100万元，合并后合并企业全部净资产的公允价值为500万元，合并后合并企业1999年的弥补亏损前应税所得300万元。则两种不同支付方式的应纳所得税额计算结果不同。第一种支付方式，合并企业1999年共应缴纳所得税款33万元，比第二种支付方式应缴所得税99万元少了66万元。

二、企业分立的纳税筹划

（一）企业分立的税务处理规定

通常情况下，被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳所得税；分立企业接受被分立企业的资产，在计税时可按经评估确认的价值确定成本。如是存续分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可由存续企业继续弥补。如是新设分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额不得结转到分立企业弥补。分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业股权以外的非股权支付额，不高于20％的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方也可选择下列规定进行分立业务的所得税处理：

被分立企业可不确认分离资产的转让所得或损失，不计算所得税；分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，须以被分立企业的账面净值为基础结转确定；被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继，被分立企业的未超过法定弥补期限的亏损额由接受分离资产的分立企业承继。

（二）企业分立中纳税筹划的策略

在企业分立中由于产权交换所采用的支付方式不同，其资产转让损益、亏损弥补等涉及所得税的事项也可选择不同的税务处理方法。而选择处理方法不同，会对分立或被分立企业的所得税负产生不同影响，这就要求进行企业分立的税收筹划时必须考虑如下几个方面：

1．从是否确认资产转让损益来看，当被分立企业分离给分立企业的资产转让价格高于账面净值时，应选择分立企业支付给被分立企业的非股权支付额不高于20％的支付方式；当被分立企业分离给分立企业的资产转让价格低于账面净值时，则应选择分立企业支付给被分立企业的非股权支付额高于20％的支付方式，从而降低被分立企业的所得税负。

2．从资产计价的税收处理来看，当被分立企业分离给分立企业资产的评估价值低于账面净值时，应选择非股权支付额不高于20％的支付方式，从而降低分立企业的所得税负；当被分立企业分离给分立企业资产的评估价值高于账面净值时，要选择哪一种支付方式，则必须考虑其他方面的因素，因为不管采用哪种支付方式，分立企业都可按其所接受的资产的评估价值确定结转计税成本。

3．从亏损弥补的处理来看，如果被分立企业尚有未超过法定弥补期限的亏损额时，应选择非股权支付额不高于20％的支付方式。因为选择这种支付方式，降低分立企业的所得税负。而是否选择非股权支付额高于20％的支付方式，则还必须看企业采用的是存继分立还是新设分立。

从上述分析可以看出，不管是企业合并或是分立的税收筹划，都必须充分考量资产转让损益、资产计价和亏损弥补的税务处理方法对所得税负的影响。为便于说明问题，我们分别从各个方面剖析其对税负的影响。在现实中，应把三方面对企业税负的影响综合起来进行比较，方能达到税收筹划的最佳目的。

三、企业清算的纳税筹划

（一）企业清算的税务处理规定

企业清算是指企业由于经济或契约等原因，不能或不再继续经营时，按照国家有关法律法规及企业具有法律效力的章程协议等文件精神，依照法定的程序，对企业的资产、债权、债务等进行清理与结算，并对企业剩余财产进行分配，解除企业法人资格的一系列行为。随着市场经济的发展、现代企业制度的建立和我国有关法律法规的不断完善，企业清算的现象将越来越多。 根据我国《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则规定，企业清算时，应以清算期间作为一个纳税年度，清算所得应依法缴纳所得税。企业的清算所得可按下列公式计算：全部清算财产变现损益＝存货变现损益＋非存货财产变现损益＋清算财产盘盈，净资产或剩余财产＝全部清算财产变现损益－应付未付职工工资、劳动保险费等－清算费用－企业拖欠的各项税金－尚未偿付的各项债务－收取债权损失＋偿还负债的收入(因债权人原因确实无法归还的债务)，应缴清算所得税＝清算所得×适用税率。

企业应缴纳的清算所得税，应于企业办理注销登记之前，向主管税务机关申报缴纳。

（二）企业清算中纳税筹划的策略

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（一）企业合并的税务处理规定

通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税；合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可按经评估确认的价值确定成本。合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间差额，应作为股票转让所得或损失。合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产，不高于所支付的股权票面价值20％的，当事人各方可选择按以下规定进行所得税税收处理：

被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税；被合并企业合并以前的全部企业所得税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如未超过法定弥补期限，可由合并企业与被合并企业资产相关所得弥补；合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。

被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权交换合并企业的股权，不视为出售旧股、购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。

（二）企业合并中纳税筹划的策略

从上述规定可看出，在合并中由于产权交换支付方式不同，其转让所得、资产计价、亏损弥补等涉及所得税事项可选择不同的税务处理方法。而对涉及所得税事项的税务处理方法不同，必然对合并或被合并企业的所得税负担产生不同的影响，这就要求进行企业合并税收筹划时必须考虑如下几个方面：

1．资产转让损益确认与否对所得税负的影响。在企业合并中，被合并企业是否确认财产转让收益取决于产权交换支付方式。在合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，非股权支付额不高于20％的，被合并企业可以不确认全部资产的转让所得或损失，只有待股权转让后才计算损益，作为资本利得所得税。如合并企业支付给被合并企业或其股东的非股权支付额高于20％的，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产转让所得，依法缴纳财产转让所得税。由于上述两种情况，其转让收益的确认时间、计税依据不同，对被合并企业的所得税负影响也不同。例：A企业购买B企业，出价1000万元，B企业账面净资产为850万元。如A企业全部用股票支付，则B企业的股东在合并时不需缴纳所得税。如A企业用股权支付70％、用现金支付30％，则被合并企业在合并时应按资产转让所得1000－850＝150万元，缴纳150×33％＝49．5万元的企业所得税。即使在第一种情况中，B企业的股东将其股权转让时，应缴纳资本利得所得税，但那相当于B企业的股东取得了一笔无息贷款。

2．资产计价税务处理对所得税负的影响。在非股权支付额不高于20％的情况下，合并企业接受被合并企业的全部资产的计税成本，可按被合并企业原账面净值为基础确定；而如果非股权支付额高于20％的，合并企业接受被合并企业的资产，可按经评估确认的价值确定计税成本。由于两种不同情况下，合并企业接受的被合并企业的资产计入成本费用价值基础不同，必然导致税前扣除的金额不同，从而使合并后合并企业的所得税负不同。如在上述例子中，A企业接受B企业的资产中有生产线一条，原账面原值300万元，已提折旧210万元，预计折旧年度10年，已折旧7年（不考虑净残值），该生产线在合并时评估作价150万元。则：在第一种情况下，年折旧额＝(300－210)÷(10－7)＝30万元；第二种情况下，其年折旧额＝150÷(10－7)＝50万元。折旧额越大，应税所得越少，企业就可少纳所得税。

3．亏损弥补的处理对所得税负的影响。在非股权支付额不高于20％的情况下，被合并企业以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限的，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补；而高于20％的，被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。如：A企业1999年初合并B企业，B企业当时有200万元亏损未得到弥补，其税前弥补期限尚有1年。被合并的B企业净资产的公允价值为100万元，合并后合并企业全部净资产的公允价值为500万元，合并后合并企业1999年的弥补亏损前应税所得300万元。则两种不同支付方式的应纳所得税额计算结果不同。第一种支付方式，合并企业1999年共应缴纳所得税款33万元，比第二种支付方式应缴所得税99万元少了66万元。

二、企业分立的纳税筹划

（一）企业分立的税务处理规定

通常情况下，被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳所得税；分立企业接受被分立企业的资产，在计税时可按经评估确认的价值确定成本。如是存续分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可由存续企业继续弥补。如是新设分立，被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额不得结转到分立企业弥补。分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业股权以外的非股权支付额，不高于20％的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方也可选择下列规定进行分立业务的所得税处理：

被分立企业可不确认分离资产的转让所得或损失，不计算所得税；分立企业接受被分立企业的全部资产和负债的成本，须以被分立企业的账面净值为基础结转确定；被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继，被分立企业的未超过法定弥补期限的亏损额由接受分离资产的分立企业承继。

（二）企业分立中纳税筹划的策略

在企业分立中由于产权交换所采用的支付方式不同，其资产转让损益、亏损弥补等涉及所得税的事项也可选择不同的税务处理方法。而选择处理方法不同，会对分立或被分立企业的所得税负产生不同影响，这就要求进行企业分立的税收筹划时必须考虑如下几个方面：

1．从是否确认资产转让损益来看，当被分立企业分离给分立企业的资产转让价格高于账面净值时，应选择分立企业支付给被分立企业的非股权支付额不高于20％的支付方式；当被分立企业分离给分立企业的资产转让价格低于账面净值时，则应选择分立企业支付给被分立企业的非股权支付额高于20％的支付方式，从而降低被分立企业的所得税负。

2．从资产计价的税收处理来看，当被分立企业分离给分立企业资产的评估价值低于账面净值时，应选择非股权支付额不高于20％的支付方式，从而降低分立企业的所得税负；当被分立企业分离给分立企业资产的评估价值高于账面净值时，要选择哪一种支付方式，则必须考虑其他方面的因素，因为不管采用哪种支付方式，分立企业都可按其所接受的资产的评估价值确定结转计税成本。

3．从亏损弥补的处理来看，如果被分立企业尚有未超过法定弥补期限的亏损额时，应选择非股权支付额不高于20％的支付方式。因为选择这种支付方式，降低分立企业的所得税负。而是否选择非股权支付额高于20％的支付方式，则还必须看企业采用的是存继分立还是新设分立。

从上述分析可以看出，不管是企业合并或是分立的税收筹划，都必须充分考量资产转让损益、资产计价和亏损弥补的税务处理方法对所得税负的影响。为便于说明问题，我们分别从各个方面剖析其对税负的影响。在现实中，应把三方面对企业税负的影响综合起来进行比较，方能达到税收筹划的最佳目的。

三、企业清算的纳税筹划

（一）企业清算的税务处理规定

企业清算是指企业由于经济或契约等原因，不能或不再继续经营时，按照国家有关法律法规及企业具有法律效力的章程协议等文件精神，依照法定的程序，对企业的资产、债权、债务等进行清理与结算，并对企业剩余财产进行分配，解除企业法人资格的一系列行为。随着市场经济的发展、现代企业制度的建立和我国有关法律法规的不断完善，企业清算的现象将越来越多。根据我国《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》及其实施细则规定，企业清算时，应以清算期间作为一个纳税年度，清算所得应依法缴纳所得税。企业的清算所得可按下列公式计算：全部清算财产变现损益＝存货变现损益＋非存货财产变现损益＋清算财产盘盈，净资产或剩余财产＝全部清算财产变现损益－应付未付职工工资、劳动保险费等－清算费用－企业拖欠的各项税金－尚未偿付的各项债务－收取债权损失＋偿还负债的收入(因债权人原因确实无法归还的债务)，应缴清算所得税＝清算所得×适用税率。

企业应缴纳的清算所得税，应于企业办理注销登记之前，向主管税务机关申报缴纳。

（二）企业清算中纳税筹划的策略

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中图分类号：F275 文献标识码：A

收录日期：2015年11月4日

一、税务筹划的框架（图1）

二、各节点筹划内容（图2）

三、可筹划税种简述

基于企业的经营策略和项目实际情况，针对于各税种的筹划可能性和筹划结果，如表1所示。（表1）

需要注意的是所述筹划空间为经验判断，且部分税种筹划结果为理论结果，具体需要结合最新税法文件和主管税务机关执法尺度进行调整。

四、地方税务政策解读（以南京项目为例）

（一）成本对象。成本对象由企业开工之前报主管地税机关备案。企业进行成本对象备案时，需报送以下资料：1、《房地产开发企业计税成本对象备案报告表》；2、《土地使用权证》、《建筑用地规划许可证》、《建筑工程规划许可证》、《建筑工程施工许可证》等资料。

主管地税机关在登记备案出具书面告知书后，房地产开发企业按照已备案确认的计税成本对象计算各成本对象的计税成本。

（二）关于预提（应付）费用

1、房地产开发企业可以预提的出包工程，是指承建方已按出包合同完成全部工程作业量但尚未最终办理结算的工程项目。房地产开发企业可以据以预提的出包工程合同总金额，不包括甲供材料的金额。预提的出包工程款最高不得超过工程合同总金额的10%，且已开发票金额与预提费用总计不得超过出包工程合同总金额。预提的出包工程，自开发产品完工之日起超过2年仍未支付的，预提的出包工程款全额计入应纳税所得额；以后年度实际发生时按规定在税前扣除。

2、房地产开发企业可以预提的公共配套设施建造费用，对售房合同、协议或广告，或按照法律法规及政府相关文件等规定建造期限而逾期未建造的，其预提的公共配套设施建造费用在规定建造期满之日起一次性计入应纳税所得额。未明确建造期限的，在该开发项目最后一个可供销售的成本对象达到完工产品条件时仍未建造的，其以前年度已预提的该项费用应并入当期应纳税所得额。以后年度实际发生公共配套设施建造费用时，按规定在税前扣除。

3、房地产开发企业预提的报批报建费用、物业完善费用，必须是完工产品应上交的报批报建费用、物业完善费用，同时需提供政府要求上交相关费用的正式文件。未完工产品应上交的报批报建费用、物业完善费用不得预提在税前扣除。

除政府相关文件对报批报建费用、物业完善费用有明确期限外，预提期限最长不得超过3年；超过3年未上交的，计入应纳税所得额。以后年度实际支付时按规定在税前扣除。

（三）计税毛利率。目前，开发项目位于南京市的计税毛利率为10%。

五、土地增值税

（一）土地增值税清算单位。土地增值税以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算，对于国家有关部门批准的分期开发项目，以分期项目为单位进行清算。对国家有关部门批准的开发项目或分期项目开发周期较长，纳税人自行分期开发的，其收入、成本、费用按规定分别归集的，主管税务机关可将自行分期项目确定为清算单位。

（二）土地增值税核算对象。土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。同一开发项目中包含多种类型房地产的，按以下类别作为核算对象，分别计算收入、扣除项目金额、增值额、增值率，缴纳土地增值税。房产类型分为：1、普通标准住宅；2、其他类型住宅（含普通住宅和非普通住宅）；3、非住宅类房产。

（三）公共配套设施成本费用的扣除。项目规划范围之外的，其开发成本、费用一律不予扣除。

（四）装修装饰费用的扣除。对房地产开发企业售楼处等营销设施的装修费用，应计入房地产开发费用。

（五）相关费用、基金的扣除。市政公用基础设施配套费、人防工程异地建设费不得加计扣除，也不作为房地产开发费用扣除的计算基数。

（六）预征率。1、普通标准住宅不预征土地增值税；2、普通住宅按2%预征率预征；3、普通住宅以外的住宅按3%预征率预征；4、非住宅类房产按4%预征率预征。

六、分税种筹划详述

（一）企业所得税

1、开发成本的筹划。对于一般房地产开发企业来说，销售收入受市场价格影响很大，总体成本、费用控制会根据项目定位及规划设定，以上因素可视同为固定值，可调节空间很小，因此通过成本分摊方式的调整，可以达到延迟纳税的效果，如合理提高开发成本，增加主营业务成本金额，从而达到降低税负的效果。

2、成本费用的筹划。很多房地产开发企业为了土增清算时多扣除成本，刻意增加成本类科目的金额，造成企业所得税提前纳税、土增清算不能扣除的结果。合理合规的安排成本费用划分，达到前期多扣除费用的目的。同时可根据各年预算，合理安排广告费、业务招待费、三项经费等支出，控制在税法规定的限额比例内，减少应纳税所得额的调整。

3、弥补亏损的筹划。房地产开发企业成立初期，会连续几年税务利润亏损，合理安排销售时点，可在一定程度上利用弥补亏损的优势，降低前期所得税税负。这种筹划方式适用于开发周期较长、销售时点较晚的项目。

（二）营业税。营业税为收付实现制，纳税义务发生时点为收到款项或达到收入确认条件，同时考虑到“营改增”政策的变化，地税势必会对营业税等由地方税务机关征缴的税种严格管理，其筹划空间较小但风险很高，不建议对此税种筹划。

（三）土地增值税（预征）。根据市土地增值税预征政策，业态不同适用不同的预征率，其筹划空间较小，不建议对此税种筹划。

（四）土地增值税（清算）。如表2所示，土地增值税是以转让房地产取得的收入，减除法定扣除项目金额后的增值额作为计税依据，并按照四级超率累进税率进行征收。（表2）从多角度把控适用税率，降低土增实际税负，以下几点仅从筹划方法的角度分析：

1、收入的调整。假定成本为不变量，结合预售阶段的筹划方案以及预测销售金额，调整销售单价，使清算部分增值额不超过扣除部分的50%，即适用最低的30%税率；或通过收入区间的调整使税后利润最大化。

2、成本的划分。假定收入为不变量，可以通过成本的划分，合理提高清算成本，从而降低土地增值税。

3、清算时点及顺序的确定。项目包括住宅、商业、车库、储藏室等业态，其中住宅和非住宅（商业、车库、储藏室等）为清算业态，受销售安排和项目立项所限，上述清算业态不能出具单独的清算报告，且根据清算时点要求，即销售比例达到85%或销售许可证满三年，届时增值额较高的业态销售比例较大，会提高清算项目前期的增值额，有可能出现前期清算补税，二次清算退税的情况，如合理调整销售计划，可推延补税时点。

4、普通标准住宅的税收优惠。根据《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。

七、税务筹划方案

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通常情况下,预征政策是调控非市场情况低价获取土地和非理性房地产市场价格情况下房地产暴利的有效措施。但随着土地招拍挂制度的出台和房地产土地市场和消费市场的越来越规范和理性,房企的实际盈利能力愈来愈趋于合理水平。土地增值税和企业所得税预征政策对房企造成两方面影响,一方面是可能导致预征的土增税和企业所得税超出企业实际应缴税款,在现行征管体制下,实际操作中多缴税款难以退还或根本无法退还使得成本增加,另一方面由于预征与过去纳税方式相比,房企必须提前付现,在从紧的房地产信贷政策下,进一步加大房企的现金流风险。税收清算政策是存在许多局限性和针对性,比如土增税,既要求房企及时清算,又不允许提前合理计提未完工配套设施;既限制房地产企业信贷,又不允许房企按实际扣除资金成本等;此外,土地增值税清算相较企业所得税清算时点的先后也会给企业税负带来较大影响。

房地产企业进行税务风险控制的可行性

税务风险控制,即税务筹划之所以具有可行性,主要原因如下。比如土地增值税规定:纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额20%的,免征土地增值税。利用这个优惠政策对土增税进行筹划,可以利用销售定价临界点筹划法,就是建立一个计算模型,计算出房屋定价,使得增值率控制在上述20%以内。举个例子来看,设取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和为C,根据税法扣除项目规定,项目开发期间费用按照C的10%扣除,财政部加计扣除为C的20%,设项目销售收入定价为P,营业税金及附加为5.6%,建立一个不等式:[p-(C+0.2C+0.1C+5.6%P)]/(C+0.2C+0.1C+5.6%P)≤20%解出不等式方程,得到P与C的关系为:P≤1.67C也就是说企业销售定价小于其土地费用及开发成本的1.67倍时,可享受到普通标准住宅的税收优惠免税政策。当然这只是一种数量关系,实际中企业不可能仅为了减少税额而降价,当项目市场行情很好时,企业可以通过提高售价赚取超额利润来弥补税额的损失。那么就需要计算出企业应提价到什么水平时才能抵消税额增加的成本。再设提价额为A,提价后增加的收益为:A-0.56A,而随之增加的土地增值税为:[P+A-(1.3C+5.6%P+5.6%A)]*30%建立不等式:A-5.6%A≥[P+A-(1.3C+5.6%P+5.6%A)]*30%,由之前P=1.67C带入上式,得A和C的关系为:A≥0.15C。则可见,企业提价的范围应当在成本的1.82倍以上(1.67+0.15=1.82)。这样计算可以看出,企业定价时可以借助于税务筹划来减少税负,这个范围就是定价避免在土地费用和开发成本之和的1.67—1.82倍之间。我们把1.67倍称为免税临界点最高定价系数,1.82倍称为较高收益临界点最低定价系数。如果企业缺乏相关人员和税务筹划,定价范围在1.67—1.82区间内了,就会多缴纳土增税,无谓的加大税务成本。

房地产企业在对项目开发成本进行会计核算时,成本核算对象划分是否恰当,成本费用归集科目是否准确,成本分摊方法是否合理等,均会对其最终税负产生影响。仍以土增税筹划为例:一个房产公司开发一个项目,土地价款19.85亿元,其中政府土地收益为8.38亿元,土地开发补偿款为11.47亿元,开发成本发生了13亿元。项目共有24万平米,其中有12万的政府回购房,12万商品房,少量商业。由于税法相关规定,政策性房不征收土地增值税。政策性房和普通商品房的土增税应当分别核算。所以该房企的财务人员在进行纳税筹划之后,希望政策性用房最少的分摊到成本,由商品房多分摊成本。怎样既可以有效减少税负,又不违反税法精神呢？财务人员采取了如下核算方法:政策性用房不分摊政府土地收益,只分摊土地开发补偿款(前提是还需要得到主管税务机构的认可);此外,分摊土地成本按照占地面积法而非可售面积法进行。整个项目占地99000平米,政策性房的占地面积为25000平米,商品房及其他为74000平米。开发成本按照可售面积进行分摊。这样核算的结果是土地增值税免税。如果按照一般核算方法,即政策性用房和商品房对土地成本平均分摊并且采用可售面积法分摊土地成本,则需要缴纳土增税3亿元。可见核算方法的选取对于土增税的影响空间有多大了。

房地产公司进行税务风险控制的措施

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[摘要]本文针对房地产开发企业的土地增值税清算问题，首先概述了房地产开发企业土地增值税清算中存在的各种问题，进而详细介绍了房地产开发企业土地增值税清算具体实施措施，可以为房地产开发企业土地增值税的清算管理提供合理的参考。

[

关键词 ]房地产开发企业；土地增值税；清算

土地增值税在房地产开发企业整体税负中占有较大的比重，是房地产开发企业税负结构的重要组成部分，也是房地产开发企业纳税筹划管理的重要内容。近年来，国家不断强化了对于房地产开发企业土地增值税的规范化、公开化清算，对于指导房地产开发企业的土地增值税管理起到了重要的作用。但是由于房地产开发企业土地增值税清算过程相对较为复杂繁琐，因此在清算过程中仍存在着一些问题，如何进一步的规范完善房地产开发企业的土地增值税清算工作，成为企业以及相关管理部门的重要工作。

1房地产开发企业土地增值税清算概述

土地增值税是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，以转让所取得的收入减除法定扣除项目金额后的增值额为计税依据向国家缴纳的一种税赋，对于房地产开发企业而言，土地增值税就是以企业转让房地产以后所得收入扣除企业的开发成本以及费用支出余额为依据，按照相应税率计算增值税。设置土地增值税的目的就是为了控制房地产行业的暴利问题。然而，由于房地产开发企业项目建设开发过程中成本项目非常多，核算较为复杂，因此除了根据预计销售收入预征以外，大部分的房地产开发企业的土地增值税都是在清算阶段缴纳。

2房地产开发企业土地增值税清算要点分析

（1）准确的界定房地产开发企业土地增值税的清算条件。对于房地产开发企业土地增值税的清算条件，一般情况下当房地产开发企业开发项目建设竣工、完成销售，或是直接对房地产开发企业所拥有的土地使用权进行转让，再或是整体对未竣工决算的开发项目进行转让，必须及时进行土地增值税的清算。同时，对于已竣工验收的项目、转让建筑面积超过85%、获得销售许可三年内未完成销售的、申请注销税务登记但未办理增值税清算的房地产开发企业建设项目，应该积极的进行土地增值税的清算。需要注意的是，房地产开发企业在进行土地增值税的清算过程中，如果存在未转让的房地产，则清算时不列收入也不扣除成本及费用。清算以后销售或者是年限超过一年的使用过的房地产，则需要按照转让旧房及建筑物等相关政策对土地增值税进行计算并清算。

（2）确保土地增值税清算时收入计算的准确性。对于房地产开发企业转让所获得的收入，主要是指房地产转让销售的全部价款以及相关的各项收益，主要包括了货币收入、实物收入和其他收入等几方面的内容。在收入的确认过程中，需要注意的是如果清算时已经出具了房地产商品房销售发票，则应该根据发票中所确定的金额来确定收入；如果没有开具全额发票，则需要根据销售合同中的相关规定确认收入。对于合同中商品房面积与实际测量面积存在出入导致补退房款的问题，应当在计算增值税时予以相应调整。对于各种职工福利、债务抵偿、拆迁换建、投资等将房产转让为非货币资产的处理，也需要按照房地产的市场价格进行价值评估后确认收入。为了确保收入审核的顺利，房地产开发企业在进行土地增值税的清算时，应该全面的准备立项报告、测绘报告、规划许可证、销售许可证等材料，尤其是确保收入与房地产面积之间具有合理的逻辑关系。

（3）准确的确定扣除金额项目。在房地产土地增值税清算过程中，房地产开发企业必须全面清楚土地增值税的可扣除项目，主要包括取得土地使用权所支付的金额、开发土地和新建房及配套设施的成本、开发土地和新建房及配套设施的费用、与转让房地产有关的税金、财政管理部门规定的其它扣除项目等5项内容。其中，最为关键也最为重要的内容就是开发土地和新建房及配套设施的成本，也就是开发成本的扣除，主要包括了土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用6部分的内容，为了确保税务管理部门审核通过，对于可扣除的开发成本，应该确保所有成本尽可能地都取得了合法凭据，而且是实际发生的，对其进行准确的归集计算。

（4）准确的计算土地增值税税额。对于土地增值税税额计算，相对较为简单，计算公式为土地增值税的增值额＝转让房地产取得的收入－扣除项目金额。计算中关键是要合理的确定适用税率。具体的计算流程为，首先确定实际收入总额、已预缴土地增值税、取得土地使用权支付的地价及相关费用、房地产开发成本、房地产开发费用、允许扣除的税费、加计扣除额、允许扣除的项目金额、单位扣除项目金额等一系列的计算因子，之后确定增值额、增值率，进而确定适用税率为扣除系数，最后计算应缴纳的土地增值税。需要注意的是土地增值税是以房地产开发企业成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位，对于房地产开发企业土地使用权分期分批开发、转让的，扣除项目的金额可以按照转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊。

3基于清算管理的房地产开发企业土地增值税税收筹划措施

在当前形势下，国家对于房地产开发企业的土地增值税的预征、清算管理越来越严格，征管力度和清算力度不断加强，在这种形势下，作为房地产开发企业应该进一步的强化土地增值税的税收筹划，防范税收风险，合法合规的实现增值税税负率的降低。具体的土地增值税收筹划措施可以在以下几方面采取措施：

（1）合理合规的利用好各种特殊项目扣除。在房地产开发企业的土地增值税税收筹划中，应该合理的利用好国家现行政策中有关的扣除规定，以减少税负的支出。例如，在我国土地增值税暂行条例实施细则中规定财务费用的支出可以按照实际金额进行扣除，房地产开发企业可以根据利息支出抵扣进行相应的税务筹划。房地产开发企业可以利用这些政策要求，在法律允许框架范围内，增加抵扣。

（2）合理的对房地产开发企业的开发成本以及期间费用进行划分。在清算中应尽量避免分期清算，在收入方面尽量避免关联交易定价带来的争议，降低非普通收入。在支出方面，由于在我国相关的法律法规及政策中，明确规定房地产开发成本可以按照实际金额扣除，因此在土地增值税的税收筹划管理方面，应该尽可能的据此制定筹划方案。例如，可以采用费用位移的方式，将开发费用转变为开发成本；同时进行车位筹划，避免将车位成本作为公共配套；采用车房同购等营销手段，加大成本抵扣。

（3）防范税务筹划风险问题。在房地产开发企业土地增值税的税务筹划管理方面，应该重点防范房地产开发企业土地增值税的税收筹划风险。尤其是全面的控制好由于成本分摊不规范、结算与申报不符、发票管理违规等各种可能造成出现税务风险的问题，严格确保土地增值税税务筹划的合法合规。

4结语

在房地产开发企业土地增值税的具体核算过程中，房地产开发企业以及业务处理部门，应该重点明确房地产开发企业的土地增值税清算条件，规范清算审核，准确的确定成本及可扣除项目，以确保房地产开发企业土地增值税清算的规范、准确。

参考文献：

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随着社会经济的飞速发展，房地产行业在国民经济中占有非常重要的地位。现阶段，国家为了促使房地产行业稳定持续的发展，出台了一系列的限购调控政策，特别是“十”以后，政府进一步表明了“坚持对房地产宏观调控政策不动摇，促进房价合理回归”的决心，致使大部分房地产企业现金流量持续恶化，资金链岌岌可危；如何在残酷的现实与竞争中不被淘汰出局，充分挖掘内部潜力，保障企业持续稳定发展成为房地产企业财务管理的重要工作；通过纳税筹划，合理合法地降低税收成本就显得由为必要。本文打算对房地产企业制定了纳税筹划方案后，在具体执行中所面临的困难和问题进行探讨，分析成因，提出对策，试图指导企业将所制定的纳税筹划方案顺利执行，真正做到“未雨绸缪”，为企业创造节税利益，实现价值最大化提供重要保障。

一、房地产企业涉税的特点

房地产业是指从事土地以及对房地产的开发、经营、管理和服务于一体的行业，包括立项、规划、土地出让或转让、建设、销售或自营等一系列的经济行为；具有资金量大、回报率高、风险大、附加值高、产业关联性强等特点。上述明显的行业特点，决定了房地产行业的税收体制与其他行业有着本质的区别，表现出以下特点：

（一）税种多

房地产企业涉及的税种包括营业税、城建税、印花税、房产税、土地使用税、个人所得税、契税、土地增值税、企业所得税等九个税种，这些税种分布在房地产开发经营的各个环节及全过程。

（二）税额大

房地产企业投资大、开发产品的造价高，销售额大，因此，所缴纳的税额一般很大。

（三）实行预缴和清算制度

由于房地产企业销售环节采用预售制，造成土地增值税和企业所得税采取先预缴后清算的税收制度。这是房地产企业税务与其他行业企业的根本区别。另外，由于房地产企业的成本确定需要专业的工程或造价人员来确定，清算程序比较复杂。

二、房地产企业纳税筹划执行中所面临的问题及成因

纳税筹划是纳税人在税收法律法规许可的范围内，通过对经营、投资、理财、组织、交易等事项进行科学、合理的事先选择和策划，以达到税收利益最大化的一种财务管理活动。纳税筹划方案从设计到最终取得成果需要经过如下步骤：全面分析确立目标制定筹划方案执行方案调整修订方案。一个完美的纳税筹划方案只有经过企业的各个组织部门，经营活动的各个环节，层层落实，真正为企业带来节税利益，才能算得上是一个成功的纳税筹划方案，否则也只能是“纸上谈兵”。由于纳税筹划方案的执行贯穿于企业的各个层面，在实际操作中，会遇到许多困难，面临诸多问题，大体可归纳为以下几个方面：

（一）管理层及企业员工纳税筹划意识淡薄

现阶段，纳税筹划在我国开展的时间还比较短，很多企业管理层受过去传统计划经济观念的影响，缺乏纳税筹划的意识；即便是有些企业在财务管理中已开始融入纳税筹划的理念，但对它的理论方法及实践意义还缺乏深刻的认识。管理层往往重视一个理论上的纳税筹划方案，而忽略了执行环节的重要性。一个纳税筹划方案，如果没有管理层的支持，是很难在企业中开展和推广的。同时，筹划方案的执行，需要企业各个部门和人员的积极配合与协作，但目前大部分企业人员对纳税筹划认识浮浅，甚至还停留在偷税、漏税的认知上，所以在筹划方案执行中会遇到很多的阻碍。

（二）税务中介机构的专业水平有待于进一步提高

纳税筹划具有高智力、高技术的特点，它要求进行纳税筹划人员精通国家税收法律法规，熟悉财务会计制度，更要时刻清楚如何在既定的纳税环境下，能够达到企业实现税收利益最大化的目的。目前，我国许多企业由于财务人员能力的局限性，一般都是委托税务中介机构制定纳税筹划方案，但税务中介机构的发展也不是很均衡，专业人员的素质参差不齐，或者理论知识过硬，实践操作能力较弱，不能满足企业进行纳税筹划的需要。

（三）纳税筹划方案缺乏弹性及灵活性

由于房地产行业受国家政策导向的影响，经济环境复杂多变，而大部分企业在制定纳税筹划方案时未考虑到这些不确定因素所带来的影响，使得筹划方案丧失了其使用价值。

（四）会计核算不规范，导致纳税筹划方案“功亏一篑”

纳税筹划是在企业基础会计工作及信息的基础上开展的，其真实性、合法性、完整性直接影响纳税筹划的整体效果。在实际工作中，有些企业为了实现节税利益，虚增成本，扣除项目不实，发票管理不当，造成最后清算及税务检查时，对这些违规项目进行调整，导致筹划方案“功亏一篑”。

（五）征纳关系不和谐，阻碍纳税筹划方案的顺利实施

由于我国税收政策具有较大的弹性空间，税务机关拥有自由裁量权，税务人员专业知识相对欠缺，必然出现征纳双方政策运用上的分歧，征收管理的异议，导致征纳关系存在不和谐因素；如果纳税筹划方案得不到税务机关的认可，再好的筹划方案也无法实施。

三、 提高房地产企业纳税筹划执行效果的措施

（一）自上而下地提高企业全员对纳税筹划的认识

作为企业管理层，应正确理解纳税筹划的含义及所面临的风险，并对其执行环节加以高度重视，这不但要体现在制度上，更要体现在管理层的意识中。同时要将纳税筹划的理念贯彻到企业的各个部门及全体员工，使企业员工认识到纳税筹划的实践意义，明确纳税筹划并不是会计机构的“专利”，企业的各个部门及员工都应成为纳税筹划方案落实的责任者和执行者。

（二）培养高素质的纳税筹划人员

企业要清醒的认识到税务中介机构尚处于发展时期，专业人员的水平有待于进一步提高；因此，企业在利用外力的同时，要加强自身专业人员的队伍建设。对在职的会计人员、筹划人员进行培训，提高他们的业务素质，同时，企业也要注意招聘高素质、全方位的纳税筹划人才，以充实企业纳税筹划队伍，带动专业人员整体素质的提高。

（三）编制弹性的纳税筹划方案，增强其灵活性

由于国家宏观经济环境的复杂多变，房地产调控政策的不断深入，国家税收法律的修正和完善，使得房地产企业处于变幻莫测的经营环境中；所以企业在制定纳税筹划方案之初，就要充分考虑到这些不确定因素对筹划方案的影响，对可预见的变化，编制弹性的筹划方案，做到“胸有成竹”；对不可预见的变化出现时，及时调整筹划方案，与时俱进，以保证筹划方案的有效性。

（四）严格规范会计核算工作，规避筹划风险

纳税筹划方案是建立在规范的会计核算基础之上的，具有合法性的特点，企业无论由于主观和客观原因，造成会计核算工作不规范，势必影响筹划方案的最终结果，也脱离了纳税筹划的本质。因此，企业应建立内部控制制度，并在实践中不断地加以完善，提高管理水平，增强风险防范意识，建立一套操作性强、便于控制的内部财务管理信息系统。

（五）建立良好的征纳关系，保证筹划方案的落实

房地产企业纳税筹划方案的最终成果需要经过最后清算及税务检查的验证，因些，企业应加强对税收征收管理工作的了解，积极主动地与税务机关保持联系，进行有效的沟通，达到对税收政策理解上的共识，并在筹划方案的执行过程中得到税务机关的支持，筹划成果得到税务机关的认可。

四、结束语

本文对房地产企业纳税筹划执行中所面临的问题、成因加以分析研究，并提出了有效的应对措施；在当前宏观经济环境下，房地产业欲谋求持续稳定的发展，纳税筹划成为企业财务管理的一个重要因素，它作为一种高层次的综合财务管理活动，成功与否，除了运用过硬的专业知识制定出一套理论上的纳税筹划方案外，在具体执行中，要求企业从意识到实践，从管理层到全体员工，从内部到外部，各个层面通力配合与协作；另外，还要兼顾纳税筹划方案的成本，只有当收益大于成本时，此筹划方案才是行之有效的。

随着我国加入WTO和整个国民经济总体水平的提高，我国税制将与国际惯例接轨，这为纳税筹划带来了新的发展机遇。如何将国外先进的纳税筹划理念和技术，与我国的税法体制相结合，量身打造出一套切实可行的税收筹划体系，有待于我们进一步探索和研究。

参考文献：

[1]陈惠萍.房地产开发企业内部纳税筹划实践的探讨.中国外资 ，2012（9）： 196-197

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所谓税收筹划,又称纳税筹划、税务筹划或节税,是指在纳税行为发生之前,在不违反法律、法规(税法及其他相关法律、法规)的前提下,通过对纳税主体(法人或自然人)的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先安排,以达到少缴税和递延缴纳目标的一系列谋划活动。企业在重组中进行税收筹划是指根据国家税收政策在不同性质的企业之间、企业的不同组织方式之间存在着明显的差异性,在符合国家法律政策的前提下,以求实现企业资产的最大经济效益的一种筹划行为。

一、企业税收筹划的现实意义

1.企业税收筹划有利于企业整体利益最大化目标的实现。企业在税法允许的范围内,可以通过配置资源和规范经济行为,对税收进行合理的规划和安排,实现有效地避税,进而尽可能地减轻税收负担,降低纳税支出,增加企业收入,最终实现企业整体利益最大化的目标。

2.企业税收筹划有利于提高企业的经营管理水平。税收筹划是企业财务管理活动的重要组成部分,同时税收筹划又贯穿于企业生产经营活动的全过程,要想实现企业税收筹划的目的,就必须对企业经营过程中每一个环节进行相互协调、相互配合,从而达到节税的目的。

3.企业税收筹划有利于促进现行税制的发展与完善。在税收筹划的过程中,通过征纳双方及利益相关者之间的博弈,可以找出现行税制存在的漏洞,从而推动现行税制结构的不断优化,进而构建更符合现代社会体制的最优税制体系。

4.企业税收筹划有利于增强纳税人的法制观念,提高纳税人的纳税意识。企业税收筹划是建立在法律允许的范围内进行的,纳税人通过合法的方式实现最优纳税的目的,从中要避免因进行避税而承担的触犯法律的风险,这就要求纳税人拥有很强的法制观念和纳税意识。

二、税收筹划与偷税的区别

税收筹划,即节税,是一种符合政府政策导向的经济行为。偷税,是指纳税人有意识地违反税收法律规定,达到不缴或少缴税款的目的。税收筹划与偷税有着本质的区别,主要表现在以下几个方面:

1.从法律的角度看,偷税是违法行为。节税从形式到内容完全合法,体现了国家税收政策意图,是国家税收政策所鼓励的。

2.从行为过程看,偷税是通过违法手段将应税行为转变为非纳税行为,从而直接逃避自身的应纳税责任;节税是通过避免应税行为的发生,达到减少税款支出和收益最大化的目的。

3.从社会影响看,节税虽然相对减少了国家的财政收入,但由于它符合国家的立法意图,减少的这部分财政收入等于国家给予纳税人的一种财政补贴;偷税不但直接减少了国家的财政收入,而且违背了国家政策导向,使国家不得不防范这些行为。

4.从国家的对待态度看,节税由于是纳税人对税法的尊重和遵守,国家一般给予鼓励和认可;对偷税,国家坚决给予严厉打击;对避税,由于它暴露了国家税法的不足和漏洞,国家一般通过完善税收法规来治理。

三、举例说明在企业清算中如何进行税收筹划

企业清算是指企业宣告终止经营以后,除了因合并与分立事由外,终止企业法律关系,消灭其企业法人资格的法律行为。企业清算中的税收筹划主要是通过推迟或提前企业清算开始日期,合理调整清算所得和正常经营所得,尽量造成亏损,冲减利润,降低企业整体税收负担。

根据企业所得税法规定,企业在清算年度,应划分为两个纳税年度,从1月1日到清算开始日为一个生产经营纳税年度,从清算开始日到清算结束日的清算期间为另一个清算纳税年度。清算日期的选择,会影响到两个纳税年度的应税所得,从而影响企业的所得税税负。所以,通过改变企业清算日期,可以减少企业清算期间的应税所得数额,实现税收筹划的目的。

例如,某公司股东会2008年8月20日通过决议,决定公司于8月31日宣布解散,并于9月1日开始正常清算。公司在成立清算组前进行的内部清算中发现,2008年1至8月份公司预计盈利50万元。于是股东会再次通过决议将公司解散日期推迟至9月25日,并于9月26日开始清算。公司在9月1日至9月25日共发生费用80万元。按照我国现行税制规定,企业清算期间应单独作为一个纳税年度,即这80万元费用本应属于清算期间费用,但因清算日期的改变,公司经营年度由盈利50万元变为亏损30万元。

四、企业税收筹划所应注意的问题

1.要以企业整体税负降低为准绳。企业生产经营活动是多个税种的综合体,各税种之间相互联系、相互影响。所以,企业合并税收筹划不能仅仅考虑单个税种,顾此失彼,为筹划而筹划,而要通盘考虑企业整体税负降低才是理想的、成功的筹划。

2.要以成本效益为原则。利用企业合并进行税收筹划时,不能一味地考虑税收成本的降低而忽略因该筹划方案的实施引发的其他费用的增加或收入的减少。税收筹划作为企业财务管理的范畴,只有当筹划方案所得大于支出,企业合并后未来净现值大于合并前未来净现值,该项税收筹划才是成功的税收筹划。

3.要考虑企业合并后对生产经营的影响。由于被合并企业原有的人员及价值观念、企业文化、资源和制度结构等,都可能与合并企业有很大的差距。吸收合并和新设合并对被合并企业的整合、管理等后续支出存在时空上的差别,在某种程度上对合并企业生产经营产生不同的影响。在具体操作过程中,采取何种方式合并,不能片面强调税收成本支出最低的方案,必须兼顾企业生产、经营、投资、理财等多方面的因素加以权衡。

五、我国企业税收筹划的发展对策

1.树立对企业税收筹划的正确认识。针对人们对企业税收筹划方面的错误认识,可以通过电视、电台、报纸、互联网等各种媒体进行宣传,重点介绍税收筹划的概念、特点、原则和税收筹划与偷税、骗税、抗税等违法犯罪行为的区别,以及税收筹划可能带来的收益及存在的风险。税务征管人员也要在执法活动中让纳税人了解自己享有的税收筹划的权利,从而让纳税人对税收筹划有更正确的认识。

2.国家要尽早完善税收筹划的立法工作。为了促进税收筹划业务的快速发展,首先要完善税法,修改税法语言表述不清或不明确之处,建立完善的税收制度体系和税收征管体系;其次,要不断建立和完善维护纳税人权利的相关法律法规,将纳税人的税收筹划权在相关法规中加以明确,在税收立法过程中,要把保障纳税人合法权利提到重要的位置。

3.培养税收筹划的专业人才。税收筹划由于专业性和政策性较强,要求从事这项工作的人员具有较高的素质,应具备法律、会计、财税、金融、管理等各方面的专业知识,因此,作为企业应加大对税收筹划人员的培养,对税收筹划人员进行培训,提高他们的专业素质,从而提高企业税收筹划方案的成功率。

4.合理规避税收筹划风险。税收筹划之所以有风险,与经济环境、国家政策及企业自身活动的不断变化有关。因此,企业要充分掌握与本企业纳税筹划相关的各种信息,只有充分掌握了这些相关信息,才能周全地考虑可能出现的各种问题,把各类因素对税收筹划方案形成的风险降至最低,从而合理地规避风险。

5.税收筹划方案要具有综合性和前瞻性。税收筹划方案要从整体上系统地进行考虑。企业进行税收筹划的最终目的是要通过纳税支出的节约实现企业的财务目标,因此,综合衡量纳税筹划方案,处理好利益之间的关系就成为选择税收筹划方案的核心问题。同时,企业进行税收筹划要具有前瞻性。要开展税收筹划,纳税人必须在经济业务发生之前,准确了解从事这项业务的过程和环节,涉及的税种和税收优惠等。对于税法修正的情况,要加以密切关注,及时对筹划方案作出调整,从而防止一些不可控因素的变化而导致筹划方案的失败。

参考文献:

[1]何鸣昊、何F燕、杨少鸿.《企业税收筹划》.企业管理出版社.2002年9月第一版;

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建筑安装企业有着明显区别于其他行业的典型特征，即建设周期长、投资金额大、产品唯一性、业务形式多样性等。建筑安装工程的业务形式，有总承包、转包、分包等，不同的业务形式有着不同的纳税义务。

（一）税务筹划 是指依照国家法律法规，在税收法规允许下、国家政策范围内进行的策划，其形式上、实质上都必须顺应立法意图，坚决反对偷税、漏税、避税的行为。偷税、漏税，是指违反法律法规，逃避税收负担的行为。避税行为，是指形式上符合法律规定，但其实质上却是违背立法意图的，也就是故意钻税法上的漏洞的行为。避税的行为使得无法获得稳定的税收利益，税务部门应通过不断完善税法，将避税行为扼杀在摇篮之中。而对于已获得的税收收益，税务部门能够通过反避税调查，调整应纳税事项，将纳税人少纳的税款追缴回来。

（二）税务筹划特点 为保证税收利益的稳定、可靠，必须进行有效的税务筹划。

首先，应保证税务筹划是在法律允许的范围之内进行的，即税务筹划应具有合法性，纳税人按照税法的相关规定缴纳自己应缴纳的税款。税务筹划必须是合法的，税务筹划方案不能够违背国家税收法律法规，也不能违背其他法律法规，否则税务筹划方案就无法进行实践操作，也是无效的。

其次，纳税人按照同一经济活动的不同经营方案应承担的税收任务，进行规划设计，即税务筹划应具备筹划性，综合衡量多种方案，从而选取对纳税人最有益处的方案。保障企业获得最大的税后利润，是建筑安装企业进行税务筹划的最终目的，即税务筹划应具备目的性，选取的纳税方案要符合税后利润最大化这个目标。按照税法的规定，纳税人策划出多种纳税方案后，为实现企业自身利益的最大化，可以实施税负较低的方案。

（三）税务筹划作用 具体有：

（1）税务筹划是企业生存、发展的必然选择。随着社会主义市场经济的快速发展，市场竞争激烈程度不断增加，建筑安装企业要想在激烈的竞争之中获得一席之地，寻求更好、更广阔的发展，就应不断地加强企业的管理，树立节能减耗意识，降低原材料的消耗，减少生产成本，积极采用先进技术、应用新工艺、新方法，及时对固定资产进行深层改造，逐步扩大生产规模，加强劳动效率的提高，进一步增加收入。然而现阶段，建筑安装企业要想降低生产成本、增加收入都有着一定的困难，因此，企业必须选择税务筹划的方式，通过降低税收成本来增加企业效益。

（二）税务筹划逐步成为企业生产经营的重要组成部分 建筑安装企业为实现自身利益的最大化，通过进行税务筹划，对涉及税收的经济事项进行统筹安排，发挥了企业独立自，是企业将社会赋予了它的权利的具体实践。因此，企业应认真、仔细研究国家的税收政策，依照企业自身的实际情况，选择符合企业发展的税收政策，并进行积极的税务筹划。而且随着社会主义市场经济体制的健全、完善，税务筹划已逐渐成为企业生产经营的重要组成部分。

（三）税收优惠政策为企业税务筹划提供了可能性 我国地区间、部门间存在着发展不平衡现象，而不合理的产业结构也严重制约着我国经济的快速发展。为保证区域之间发展的平衡性，调整产业、产品的结构，我国将税收的的经济杠杆作用予以充分发挥，制定了一系列的税收优惠政策，针对不同的情况可以不征收或者少征收所得税，企业之间税率有高有低，税基大小不一。因此，这就为企业提供了充分的选择机会，为企业进行税务筹划提供了充足的可能性与广阔的操作空间。

二、建筑安装企业税务筹划措施

由于建筑安装企业的税收具有其他行业不能比的复杂性与独特性，从而也为企业的税务筹划提供了充足的空间。

（一）依法纳税是税务筹划的前提 建筑安装企业进行税务筹划必须是合法的，与偷税、逃税有着根本性的区别。纳税人在履行纳税义务时，应根据税法的相关规定及时、积极进行缴纳足额的税款，一切违反税法及其他法律规定的行为都是违法的，都将受到法律的制裁，必须严厉杜绝逃税、漏税，不纳，或是税款不足额，缴纳时间延迟的行为。而税务筹划是在依法纳税的前提下，是对税法及其他法律严格遵守的基础上，采取的一种合法、合理、合情的降低税负的方案。然而现阶段，许多纳税人对税务筹划理解不够准确，片面认为税务筹划是为了帮助企业少缴纳税款，甚至不惜违法法律规定，实施偷税、漏税的违法行为，导致税务筹划工作处于停滞不前的局面，因此建筑安装企业在进行税务筹划时必须做到依法纳税。

（二）对混合业务的税务筹划 建筑企业进行综合性业务的现象时有发生，如既要销售建筑产品，又要为客户提供安装劳务，因此要予以重点筹划。建筑安装企业在从事建筑、修缮、安装、装饰等工程作业时，与另一方签订工程合同，在销售自己生产的货物同时向客户提供安装劳务时，并在合同中予以单独标准写明安装劳务价格，若企业拥有建设行政部门批准的建筑施工（安装）资质，那么建筑安装企业按照17%的税收率对其取得的全部收入缴纳增值税。由此可以得出，企业为实现利润的最大化，减少企业税务负担，可以考虑办理相关资质证明，并在合同订立时另外单独标注建筑劳务价格，从而满足相关规定，减少纳税成本。

（三）原材料税务筹划技巧 根据营业税法，纳税人在从事建筑、装饰、修缮工程项目时，不管核算方式如何选择，不管项目工程是包工包料还是包工不包料，工程所用原材料与其他物资、动力价款都包含在营业额内，但是建设方提供的设备价款除外。工程所需原材料的采购渠道不同，企业的计税依据则会不同。建设单位若是从市场上直接采购材料，则价格较高，这样施工企业就会在使用原材料时精打细算，加强原材料的管理，对工程原材料的预算开支进行严格控制，从而保证原材料及其他材料的使用效率不断提高。建筑安装企业与材料供应商建立了长期合作关系，则购买材料的价格相对便宜，因此工程材料物资的价款降低，采用合理、科学、合法的方式方法降低税负，减少计税的营业额，实现节税目标。

例如：建筑安装公司甲方为一方企业修建厂房，工程承包价款总价为1000万元，乙方负责购买工程所需各类装饰材料，材料价格为500万元，那么建筑安装公司甲方所应缴纳的营业税为：（1000+500）×3%=45（万元）。若是建筑安装公司甲方利用自身优势，只需花费400万元就可从市场上采购完善该项工程所需装饰材料，则建筑安装公司甲方与企业乙方订立工程项目承包合同时，就要把采购材料的价款包含在其中，合同总的价款就为1400万元，那么建筑安装公司甲方所应缴纳的营业税就是：1400×3%=42万元。与第一种承包方式相比，建筑安装企业承担的税收额要少3万元。

（四）安装工程产值税务筹划 在《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》中规定，企业进行安装工程作业活动时，若安装工程的产值是以安装的设备的价值来衡定的，企业的营业额就要包括设备的价值。

根据这项规定，建筑安装企业在进行安装工程作业活动时，就要尽可能的避免将设备的价值作为工程的产值。机械设备由工程建设单位负责提供，建筑安装企业只需对设备进行安装即可，获得收入只是购买原材料费与安装费，因此企业安装工程的产值就不包括安装设备的价值，最终实现合理避税的目的。

例如：企业委托某一建筑安装公司修建办公楼，工程承包款总价为5000万元，订立的合同中包括了为大楼进行价值500万元的中央空调的安装，建筑安装公司负责提供中央空调，那么建筑安装公司所需缴纳的营业税则为：

5000×3%=150万元。

若是建筑安装公司与企业在订立合同时，对工程承包总价中不包含安装中央空调的价格做出明确规定，由乙方负责提供与安装中央空调，那么建筑安装则应缴纳的营业税是：

（5000-500）×3%=135万元。

与前一种形式相比，建筑安装企业所要缴纳的营业税减少了15万元。

（五）筹集资金筹划 建筑安装企业进行建筑、安装、装饰、修缮工程作业时，对资金的需求量很大，而不同的融资方式对企业所承担的税负起着不同的影响。例如：建筑企业甲拥有建筑、房地产及相关企业十多家，以往都是由公司统一各金融机构进行贷款，再转贷于下面控股公司，并向控股公司收取一定的利息。公司从银行处融资6000万元，向银行支付利息360万元，从其他控股企业中收取信息396万元。

为减轻企业税负，企业应进行积极有效的税务筹划，选择最适当的计税方式。建筑企业甲鱼各控股公司签订转贷款合同，甲方向各控股公司收取利息360万元，与银行利息相同，同时甲方向各控股收取36万元管理费。这样一来，建筑企业甲就不需要缴纳营业税，而各控股公司所缴纳的管理费在税前就进行扣除。各控股公司再向公司总部缴纳的利息没有超过同期的银行贷款利息，也就没有涉税金额。这样一来，与其他计税方式相比，建筑企业甲所承担的税负明显的下降，从而实现节税的目标。

（六）利用纳税时间进行税务策划 建筑安装企业承揽工程任务时，工程项目按照合同完成后一次性结算所有价款，这样营业税纳税义务就会以工程合同价款结算的当天来做为发生的时间。

工程项目按照一旬结尾或是月中预支、月终进行结算、工程竣工后进行最终清算的办法计算工程价款，这样企业所要履行的营业税义务则以月份终了清算已完工程价款的当天作为发生的时间。

项目工程根据工程形象的不同进度进行不同阶段结算价款，这样建筑安装企业所应承担的营业税纳税义务则以以月份终了清算已完工程价款的当天作为发生的时间。

工程项目按照企业结算方式的，企业营业税义务以结算工程价款的当天作为发生时间，而不是建筑安装企业收到预付材料款与预收工程价款的时间。由此可以看出，建筑安装企业科学、合理选择结算方式，结算时间不要以预收款时间为准，而是应将结算时间尽可能的推迟延后，从而促使营业税缴税义务发生时间不断延迟，为企业的有效运转提供足够的资金，促使企业进一步获得资金的时间价值，不断为建筑安装企业的经营活动提供便利。

（七）工资资金税务筹划办法 与其他行业相比，建筑业工程周期很长，并且受到季节、气候的影响较大，因此建筑安装企业职工与其他行业职工的工资发放形式存在差别。按照税收法律规定，发放年终奖的形式主要有分月发放、月奖按照比例发放、全年一次性发放。

为实现最好的节税效果，应将部分作为月奖，剩余的则进行年终发放，而最科学的则是采用月奖按照比例控制发放，这样都比全年一次性发放的节税效果好。分月发放的奖金要与每月工资薪金进行合并，使得纳税基数提高，从而让工资薪金与奖金适用于较高税率的机会不断增加。若是将部分奖金作为月奖在每月中发放，则有效降低年终奖适用于较高税率的可能性，并且保证了月收入适用于最高的税率不会发生变化，从而获得比全年一次性发放年终奖时所承担的更低的税负。

三、建筑安装企业税务筹划风险防范

随着市场经济的发展，竞争愈演愈烈，越来越多的纳税人在关注、重视税务筹划，然而税务筹划的实践操作常常是在税收法规的边缘，带有很大的风险性。由此可知，纳税人要想通过有效的税务筹划实现预期的减轻税负的目标，最为关键的就是注意防范风险，保证筹划行为符合税法以及其他法律、法规要求。

（一）防范对税收政策理解错误、片面的风险 纳税人在进行具体的税务筹划时，必须要全面、准确地理解、把握与之相关的税收政策的具体内涵。避免由于在一个细小的方面、或是一个环节上出现问题，而致使整个税务筹划行为失败。

（二）防范税收优惠政策条件要求执行不到位的风险 税收优惠政策通常有着确定的适用范围，往往详细规定了能够享受这一优惠政策应满足的基本条件，例如企业类型、特定人员比例、注册地点等等。要想享受到这项税收优惠政策，纳税人就应该保证符合这些条件，而且进行实时动态监控，保障随时都能符合政策规定。

总之，税务筹划对于纳税人法律意识的提高有重要作用，能够帮助建筑安装企业有效增加财富，同时也是社会主义市场经济条件下企业更好地维护自身权利的具体要求与必然趋势。建筑安装企业在进行税务筹划时，应明确企业自身的特点，掌握税务筹划的特征、作用，从而帮助企业更好地实现税务筹划。建筑安装企业应在税收法律法规允许的范围内进行有效的税务筹划，从多方面进行思考，如对混合业务进行税务筹划，利用工程承包方式进行有效的税务筹划，从安装工程产值方面进行税务筹划，利用纳税时间进行税务策划，从工资薪金发放上思考税务筹划的办法，并注意防范税务筹划的各类风险，从而不断的降低、减轻税负，增强企业的市场竞争能力，最终实现企业的利益最大化。

参考文献：

[1]廖勇：《建筑施工企业营业税筹划初探》，《广西电业》2009年第9期。

[2]陈一杰：《关于施工企业税务筹划问题的探讨》，《中国总会计师》2006年第12期。

[3]徐蕾：《施工企业营业税税务筹划方案解析》，《山西建筑》2007年第9期。

[4]韩雪梅：《新营业税政策下转包工程的税务筹划》，《现代商业》2010年第21期。

[5]袁艳红：《建筑施工企业营业税的涉税风险及税务筹划》，《建筑与预算》2010年第1期。

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一、土地增值税政策演变

1993年12月13日，国务院《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（从1994年1月1日起实施），该条例规定“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税”。1995年1月27日，财政部《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》。征收土地增值税的目的之一是调节房地产开发企业增值收益，抑制房地产投机，但长期以来其一直是以按销售收入一定比例预征的方式存在。2006年12月28日，国家税务总局了《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（以下简称《通知》），要求从2007年2月1日起，对房地产企业土地增值税项目进行全面清算。之后的执行情况并不好，尤其是我国实体经济受2008年国际金融危机显著冲击后，国家对房地产行业的态度发生了改变。

2009年我国房地产价格再次出现快速上涨，一些城市甚至是爆发性增长。2009年5月12日，国家税务总局颁布《土地增值税清算管理规程》（从2009年6月1日起施行），对土地增值税清算的前期管理、清算受理、清算审核和核定征收等问题作出具体规定。该规程明确指出，纳税人符合下列条件之一的，必须进行土地增值税清算：房地产开发项目全部竣工、完成销售的；整体转让未竣工决算房地产开发项目的；直接转让土地使用权的。另外，第十条规定，对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。

2010年4月国家再次对房地产市场进行调控。2010年5月25日国家税务总局《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》（以下简称新《通知》），相比2006年的政策，主要从以下两个方面提高了要求。第一，提高预征率，除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于2%，中部和东北地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%。第二，限制核定征收，首先是限定核定征收的使用，要求核定征收必须严格依照税收法律法规规定的条件进行；其次是为核定征收率设底线，对确需核定征收土地增值税的，从严、从高确定核定征收率，核定征收率原则上不得低于5%。

从政策演变来看，国家对房地产行业的土地增值税清算管理不断加强，一些漏洞也逐渐弥补。值得一提的是征收方式的管理。2007年以来，一些地区较多使用核定征收的方法，新《通知》之后，核定征收逐渐减少。事实上，核定征收土地增值税存在诸多弊端：核定征收率偏低，起不到抑制房地产投机和房价过快上涨的作用；改变了计税依据，不但不能抑制房价过快上涨，反而可能助涨房价。

二、土地增值税税收筹划策略

1、降低适用税率

土地增值税是以转让房地产取得的收入，减除法定扣除项目金额后的增值额作为计税依据，并按照四级超率累进税率进行征收。第一，增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；第二，增值额超过扣除项目金额50%，未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；速算扣除系数为5%（应纳税额＝增值额×适用税率－扣除项目金额×速算扣除系数）；第三，增值额超过扣除项目金额100%，未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；速算扣除系数为15%；第四，增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%；速算扣除系数为35%；第五，房地产企业建设普通住宅出售的，增值额未超过扣除金额20%的，免征土地增值税。

降低适用税率就要降低增值率，而降低增值率有两种情况。首先，在扣除金额一定的情况下，通过降低收入来降低增值额。其次，在销售收入一定的情况下，通过增加成本投入增加扣除金额，此时增值额不变，如果适用税率下降，企业税后利润增加。

（1）利用国家对普通住宅的税收优惠。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十一条，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过本细则第七条（一）、（二）、（三）、（五）、（六）项扣除项目金额之和20%的，免征土地增值税。因此对于属于普通住宅的房地产项目，并且正常增值率仅略高于20%的临界点，则可以通过适当降低售价使增值率低于20%，获得免税待遇。同时，降价销售也能促使企业加快销售速度，节约贷款利息。举例来说，如果该项目正常定价销售收入是1.21亿元，扣除项目总金额1亿元，则增值额0.21亿元，增值率21%，需按增值额的30%缴纳增值税，税后利润：0.21×（1-30%）=0.147亿元。现在如果少量降低售价，比如销售收入降到1.19亿元，增值率19%，可免征增值税，增值额0.19亿元就是净利。当然如果正常价格下增值率明显高于20%，比如30%，税后净利0.21亿元就高于免征的0.19亿元。

（2）增加成本投入来降低增值率。典型的是装修成本。2006年《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第四点“房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本”，可以将原来毛坯房装修后销售，或者在市场接受的情况下，适当提高装修标准。由于装修成本是由购房者承担，因此房地产企业获得的增值额没有减少。更重要的是，装修成本增加房地产开发成本后，在计算“财政部规定的扣除项目”时可以加计20%，使得扣除项目金额进一步增加，导致作为增值税税基的增值额减少，而增值率进一步下降。如果本来增值率在某个临界位置，则会使该房地产项目适用的税率下降一档。此时企业增值税负可能明显下降，一个是作为税基的增值额减少，这是确定的；二是适用税率有可能下降。

举例来说，假定某项目毛坯房计划销售9.6亿元，扣除金额6亿元，其中开发成本3亿元，则增值率60%，应纳增值税3.6×40%-6×5%=1.14亿元；现增加1亿元装修费改为精装修房，装修成本由购房者承担，即销售收入10.6亿元，则扣除金额7.2亿元，增值率47.22%，应纳增值税1.02亿元。

2、增加扣除金额

在查账征收方式下，相关法规规定了一系列的扣除项目。在房地产企业销售收入和成本投入确定（因而税前利润确定）的情况下，企业通过规范的会计处理，增加扣除金额，可以减少增值税。

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，扣除项目包括如下几项：取得土地使用权成本；开发成本；开发费用，包括利息支出和其他开发费用；与转让有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。取得土地使用权成本、开发成本是房地产开发的直接成本，前者比较简单，而后者包括较多内容：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用，其中开发间接费用是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。开发费用是间接费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条第（三）点规定：“凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。”这里的（一）（二）指取得土地使用权成本和开发成本。

从上述规定来看，开发费用与开发成本中的开发间接费用有可能有交叉，可以通过更细致的会计处理来增加扣除项目。

（1）对利息费用的处理。对开发费用中的利息支出有三种处理情况：不能按房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，按5%计算；能按房地产项目计算分摊并提供金融机构证明，且利息支出未超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，据实扣除；超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额时，则按该金额扣除。因此对于有大量借款的房地产企业，要权衡是据实扣除好还是按5%扣除好。关键是必须对能够扣除的实际贷款利息支出与预先估计的（取得土地所支付的金额+房地产开发成本）×5%所计算出来的利息支出进行比较。如果前者更大，就要选择据实扣除，平时就应该对贷款的利息支出详细记录，应用合理的分摊方法把它准确地分入各个项目中去，这样也就避免了《条例》中对利息费用比例的限制。

（2）其他开发费用的筹划。其他开发费用（销售费用、管理费）是有扣除比例限制的：如果利息能按转让房地产项目计算分摊，则按房地产项目直接成本（取得土地使用权成本+开发成本）的5%扣除；否则和财务费用一起按直接成本的10%扣除。但如果能把一些开发费用细化到具体房地产项目，进入开发成本，则其扣除不受限制，并且在其他扣除项目中还可以加计扣除20%。

（3）费用均分法。对于同时开发多个房地产项目的企业，不同项目因地价和房价等原因增值率不同，可能会加重企业的税收负担。而开发企业对开发成本和开发费用进行必要调整，使得各处开发业务的增值率大致相同，可以节省税款。

最有需要特别指出的是，纳税筹划也是有成本的，因此税务筹划必须遵循成本效益原则，只有筹划成本小于筹划所得减税收益时，该项筹划方案才是合理的。

【参考文献】