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审计公司审计模板(10篇)
时间：2023-12-02 09:26:29
导言：作为写作爱好者，不可错过为您精心挑选的10篇审计公司审计，它们将为您的写作提供全新的视角，我们衷心期待您的阅读，并希望这些内容能为您提供灵感和参考。
篇1
公司治理结构通常指的是法人治理结构，由股东大会选举产生的董事会，董事会聘任管理层，监事会监督董事会和管理层的制衡机制的组成。一些学者在论述公司治理结构时，也讲到两权分离、三足鼎立的制衡格局。如吴敬琏在1994年提出的观点认为，所谓的公司治理结构是指由所有者、董事会和高级执行者即高级经理人员三者组成的一种组织结构。在这种结构中，上述三者之间形成一定的制衡关系：所有者将自己的资产交由公司董事会托管；公司董事会是公司的最高决策机构，拥有对高级经理人员的聘用、奖惩及解雇权；高级经理人员受雇于董事会，组成在董事会领导下的执行机构，在董事会的授权范围内经营企业。在这样的公司治理结构中，股东及股东大会与董事会之间、董事会与高层执行官之间存在着性质不同的关系，要完善公司治理结构，就要明确划分股东、董事会、经理人员各自的权力、责任和利益，从而形成三者之间的制衡关系。在这个公司治理结构中，把制衡机制简单地归结为股东大会、董事会、监事会、管理层之间的关系，根本没有将审计作为制衡的重要因素。
随着美国安然、世通、施乐等粉饰业绩案件，日本雪印食品公司的舞弊案件及中国上市公司中名目繁多的关联方交易、“掏空”等案件的相继曝光，围绕着“公司的社会责任”、“企业信用”以及“董事会的战略参与”等问题，再一次引发了人们对公司治理问题的反思。安然事件后，管理层财务造假已成为不争的事实。著名的信贷评级机构魏斯公司2002年上半年对美国七千家上市公司进行的一项调查显示，有多达三分之一的美国上市公司可能有篡改其盈利报告之嫌。美国《首席财务官》（《CFO》）杂志于2002年8月1日公布了一份调查报告，发现过去5年中，美国大公司中17%的CFO们受到来自上司的压力，被迫出具虚假财务报告，18%的财务经理在编制预计账目时，没有遵循通用会计准则，27%的受调查的CFO称，公司的资产负债表上并没有反映出所有的负债。事实表明，目前的公司治理结构遏制不住财务造假，审计失效弱化了公司治理结构的制衡机制。李金华审计长于2003年11月5日在南开大学举行的第二届公司治理国际研讨会上指出，目前，公司治理问题已经成为国内外理论界和实务界研究的一个世界性的课题。
各国在考虑如何建立有效的公司治理结构问题时，都会涉及到审计监督机制的建立及其在公司治理结构中的地位问题。公司治理结构中的审计监督安排由外部审计监督和内部审计监督两方面的内容组成（李维安）。内部审计的全球性职业组织——国际内部审计师协会（IIA）于1999年通过了内部审计的新定义，强调内部审计要在公司治理领域发挥作用。2002年7月，IIA在提交给美国国会的《改善公司治理的建议》别指出，健全的治理结构建立在董事会、执行管理层、外部审计和内部审计四个“基本主体”的协同之上。IIA研究基金会在2003年先后了《内部审计在公司治理和公司管理中的作用》、《内部审计在公司治理中的职责：萨班斯法案的遵循》两份研究报告。这些研究表明了内部审计被推向最重要的企业发展趋势的前沿——企业需要承担更大的责任、具有更高的道德水准；需要恢复投资者在市场上的信心；需要很好地控制企业目标，公司董事会、新闻媒体、投资者、分析师、管制者越来越认同内部审计在这些方面的重要性。
关注内部审计在公司治理中的作用，源于两个重要趋势：一是研究表明，内部审计与公司治理质量相关。大量的研究表明，内部审计能对公司治理产生积极影响。内部审计在一定条件下可以预防财务报告的违规行为和员工的偷窃行为；内部审计的独立性越高，越可以改善控制环境、减少报告错误、提升报告质量；内部审计的参与也有利于公司业绩的改善。二是人们越来越重视内部审计，不断地扩展内部审计在确保公司治理质量方面的职责。此外，美国《萨班斯法案》的出台、纽约证券交易所新的上市规定也起到了推波助澜的作用。尽管萨班斯法没有直接涉及内部审计在公司治理中的作用，但对审计委员会、外部审计人员及管理层治理要求的扩展，意味着内部审计作用也要扩展。2002年纽约证券交易所要求所有上市公司必须设立内部审计部门。这些法律的颁布是对内部审计在公司治理中价值的认可，也提升了内部审计在公司治理中的重要性。
二、内部审计在公司治理结构中的地位
国际内部审计协会在1999年6月，对内部审计的定义、职业准则以及道德规范等进行了全面修改，提出了能够适应当代内部审计发展的新定义，将以独立性为基础的保证活动和以决策有用性为基础的咨询活动并列起来，提高了内部审计的地位，扩大了内部审计的责任和工作范围，将内部审计进一步提升至风险管理和公司治理的高度。在新定义的基础上，IIA建立了新的内部审计专业实务框架，并特别强调内部审计应通过“参与式”审计活动以体现其“增值”功能。
“安然事件”后，2002年美国国会出台了《萨班斯法案》，从加强上市公司信息披露和财务会计处理的准确性、确保审计师的独立性以及改善公司治理等方面，对美国现行证券法、公司法和会计准则等进行了若干重大修改，加强了公司主要管理者的法律责任；特别要求公司管理当局要对其公司内部控制制度的有效性做出承诺，并由独立审计师做出鉴证；对公司审计委员会做出了规范。随后，纽约证券交易所对上市公司的董事会的构成做出了规定，要求所有上市公司都要建立内部审计职能部门。2002年IIA在给美国国会的建议中指出：董事会、执行管理层、外部审计、内部审计的协同是健全治理结构的基本条件，其中审计委员会（内部审计人员）的主要作用是增强报告关系上的独立性。面对外部环境变化对内部审计工作提出的新要求，2004年IIA对2001年的《内部审计实务标准――专业实务框架》进行了修订，新的标准增加了5条新准则，并在不同程度上对原有的17条准则进行了修改，修改后的内容主要涉及有关保证准则。新标准明确了保证工作的性质和范围应由内部审计人员决定，而不是由委托方决定，以确保确认的独立性和客观性。这一改动体现了当代内部审计的独立性不断强化的趋势。
经过以上法律和制度建设方面的变化,内部审计工作在公司治理中的地位也发生了变化,主要体现在以下三个方面：
1、内部审计在内部控制制度方面的职能进一步强化。《萨班斯法案》颁布之后，公司内部控制的评价内容成为在美上市的公司年报的强制披露义务，内部审计职能通过内部控制这一领域再次得以强化，尤其是内部审计人员要在保证有效的内部控制和健全的财务报告方面发挥关键作用，内部审计在企业组织的重要性和影响力进一步提升。
2、内部审计成为改善公司治理的重要基础。在纽约证券交易所要求所有上市公司都要设立内部审计部门的环境下，内部审计部门与董事会、执行管理层、外部审计并列成为有效企业组织治理的四大基石。具体表现为：内部审计应该评价并改进组织的治理过程，为组织的治理做贡献，从而推动组织道德和价值观的良性发展；内部审计在确保实现组织目标和维护组织道德观和价值观的基础上，要树立风险管理与控制观念；要保证董事会、管理层、外部审计和内部审计四个因素在企业组织治理过程中的协调。这些建议和要求为内部审计参与公司治理提供了广阔的发展空间。
3、内部审计活动涉及到整个业务与管理流程。“安然事件”后，内部审计的地位不仅仅表现在独立性和权威性的提高，而且还表现内部活动开始涉及整个业务与管理流程。
这些变化将使以往由内部审计机构对控制的适当性及有效性进行独立验证，发展为由企业整体对管理控制和治理负责。内部审计将从以前的消极的以发现和评价为主要的内部审计活动转向积极地防范和解决问题；从事后发现内部控制薄弱环节转向事前防范；从单纯强调内部控制转向积极关注、利用各种方法来改善公司的经营业绩。
三、内部审计在我国公司治理结构中的现状
20世纪80年代以来，随着市场经济体制的建立和市场规范的不断健全，中国企业的内部审计有了很大的发展，绝大多数的大型企业都设立了独立的内部审计机构，开展形式多样的审计活动。但总体来说内部审计工作还是落后于企业管理实践，不能很好地满足经营管理的需要，主要表现为（1）审计职能以查错纠弊为主，没有充分发挥内部审计的作用；（2）审计范围局限于财务会计领域，没有扩展到经营管理的各个方面；（3）审计方式主要是事后审计，没有拓宽到事前和事中审计。
目前，我国存在以下三种形式的内部审计模式：
1、监事会领导下的内部审计模式
监事会是公司的监督机构，它由股东代表和职工代表组成，监事会的职权主要是对董事、经理在执行公司职务时是否违反法律、法规和章程进行监督。将内审设在监事会，使内部审计完全以监督者的身份出现，与管理阶层脱钩，有助于审计机构的独立、公正审计，不受行政干预，其缺点是：不利于促进公司改善经营管理，提高经济效益。因为监事会不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权。因此，这不能直接服务于经营决策，也就难于实现通过内部审计，改善经营管理，提高经济效益的目的。
2、总经理领导下的内部审计模式
总经理是公司的最高经营管理人员，对董事会负责。使内部审计接近经营管理层，有利于直接为经营决策服务，有利于实现内部审计提高经营管理水平，同时，这种设置方式既达到了提高企业经济效益的目的，还保持了审计的独立性和较高层次的地位。使内审机构与财会等部门相对独立，便于内部审计对这些部门进行有效的评价与监督。然而，这种设置不利于内审机构对总经理的责任、业绩等进行独立的评价和监督。总经理下属部门的很多活动是在其授意下进行的，内审机构对这些部门的检查可能在一定程序上受到阻碍。因此，总经理领导的组织模式难于对本级公司的财务和总经理的经济责任进行监督和评价。
3、董事会领导下的内部审计模式
董事会是公司的经营决策机构，直接对股东大会负责。职责是执行股东大会的决议，决定公司的生产经营策略以及任免总经理等。在这种组织模式下，内部审计能够保持较高的独立性、权威性和较高的地位。同时也使内部审计具有一定的灵活性：既便于其为委托人服务，又便于其与经营管理层联系；既便于其对管理层进行独立的评价与监督，又便于其为管理层加强管理、提高效益服务。企业在董事会内设置审计委员会，并将其做为董事会内的一个分支机构，人员一般由非行政董事及具有管理、财务、技术、营销等专业知识和工作经验的专业人士组成，它是董事会与内部、外部审计师沟通的桥梁，分担了行政董事在内部控制和财务报告方面的部分工作，能够最大限度地体现内部审计的独立性和权威性。因为这种隶属于董事会的审计委员会，独立于管理当局，总经理及公司的全部经营管理活动都要接受审计，审计结果直接向委员会报告，使内审具有较强的独立性和权威性。另外，也有利于保证现代企业制度下内审职能的发挥。
通过对2001年至2004年沪市246家IPO公司的招股说明书的分析，可以发现在2001年上市的55家公司中仅有31%的公司单独设立了内审部门，2002年上市的67家公司中有43%的公司单独设立了内审部门，2003年上市的66家公司中有44%的公司单独设立了内审部门，2004年上市的58家公司中有60%的公司设立了单独的内审部门。四年来，设立内审部门的公司比例翻了一倍，从中可以看出内审的作用在近几年中得到了人们的重视，内部审计在加强公司管理和公司治理方面发挥了更重要的作用。在单独设立内审部门的110家公司中，有22%公司的内审部门隶属于董事会，2%公司的内审部门隶属于监事会，76%公司的内审部门隶属于总经理。这暗示了我国企业的内部审计机构是作为普通职能部门存在的，更多的进行的是管理工作，尽管有的企业名义上规定内审机构对董事会负责，但由于企业本身法人治理结构不健全，实质上内审机构主要接受经理层管理，远没有上升到公司治理的高度。
面对内部审计在公司治理治理方面作用的显现，我国也颁布了一系列的法规来加强内部审计在公司治理中的作用。1997年12月，中国证监会出台了《上市公司章程指南》，其中就对内部审计进行了专门的规定，并规定审计负责人向董事会负责并报告工作。2002年1月，中国证监会和国家经贸委联合了《上市公司治理准则》，其中规定了上市公司可以设立审计委员会，并且审计委员会中独立董事应占多数并担任招集人，审计委员会中至少应有一名独立董事是会计专业人士。审计委员会的具体职责是：（1）提议聘请或更换外部审计机构；（2）监督公司的内部审计制度及其实施；（3）负责内部审计与外部审计之间的沟通；（4）审核公司的信息及其披露；（5）审查公司的内控制度。到日前为止，中国内部审计协会陆续颁布了中国内部审计基本准则、二十四项具体准则和两个内部审计实务指南，对中国内部审计的基本概念、内部审计的目标、宗旨、范围、性质与功能等基本规范作了全面界定，为中国内部审计活动和工作的有效开展提供了一套权威性的准则。但是，到目前为止，我国还没有象美国证监会那样强制规定上市公司必须设立内审部门。这一方面说明了我国内部审计的治理职能还没有引起人们的广泛关注，另一方面也说明了我国公司治理本身可能就处于一个初期的发展阶段，内部审计在公司治理结构中还缺乏法律基础，要让它发挥作用还是一个循序渐进的过程。因此，应在法律的基础上，大力加强内审部门的建设，完善公司治理结构，以改善公司的治理效果。
随着我国改革开放和市场经济体制建设的不断深入，上市公司内部的治理结构存在的问题浮出水面。因此，如何建立健全公司治理结构、优化内部控制、保证企业资产增值与合理配置、抑制管理腐败、合理控制决策风险等重大课题引起众多业内人士的关注。从国际内部审计的发展经验来看，要解决这些重大问题，我国的企业组织既要将内部审计作为企业组织管理控制系统的重要组成部分，也要保证内部审计的独立性，并与外部审计、董事会及高管层互为补充，成为企业组织治理的有效工具之一。这就为我国内部审计真正介入企业组织的治理过程，并发挥重要的保障作用提供了足够空间，也使得内部审计将为促进有效的公司治理发挥更加重要的作用。
参考文献：
[1]国际内部审计师协会IIA著，《内部审计实务标准——专业实务框架》，中国内部审计协会编译，2004
篇2
一、独立审计需求演变
(一)受托经济责任与独立审计的产生
众所周知，受托经济责任的存在是独立审计产生的前提。一方面受托经济责任建立在互相信任和忠实性基础上，即财产所有者愿意把拥有的资源交托给受托人经营，并相信其将以最大的善意履行受托责任和完成委托人的利益目标；另一方面受托经济责任关系的双方常常存在潜在的利益冲突，即资源所有者担心由于受托人过失或故意的行为，使自己的资源和利益目标受到损害。正是这种潜在利益冲突，使资源所有者为了维护其利益，需要对受托经济责任的履行情况进行审查评价；而受托人基于这种潜在利益冲突的存在，会对自己承担的受托责任的完成情况进行自我认定、自我计量，并定期编制各种受托责任报告，为委托人审核受托责任的完成过程和结果提供信息。为了证明自己的经营成果，向资源委托人索取报酬，解除资源委托人对他的潜在怀疑，受托人也需要对自己的报告进行审查和评价。正是由于这种委托人与受托人双层的需要，才有独立于他们两者之间的第三方，即注册会计师提供鉴证的服务，所以就有了独立审计的产生与发展。
(二)金融市场、受托关系与审计需求者范围的发展变化
随着经济发展，特别是股份有限公司的兴起和资本市场的建立，受托经济责任发展迅速。独立审计服务对象也随之发生变化。生产的社会化与个别资本的有限性导致股份公司的产生。股份公司的出现又推动了金融市场的发展。随着企业融资形式的日益多样化，受托经济责任关系也趋向复杂。经营者受托范围由最初的所有者发展为现实投资者、潜在投资者和债权人。由于投资者数量的增加和分散，无法集中委托审计师进行审计。而债权人如银行对企业影响力度开始加大。企业需要为之提供经营状况良好。偿债能力强的信息。因此，不少企业开始自愿接受审计。此时审计关系由投资人委托审计转变为企业经营者自愿审计。由于审计关系的变化，审计产品的需求者范围从单纯投资者扩展到由直接需求者和间接需求者两个层次。企业自愿审计的产生让被动接受审计的经营者又多了一重身份——审计产品直接需求者。而企业融资形式的多元化、分散化使投资人、债权人身份成为审计产品的间接需求者和免费受益人。
上个世纪20、30年代的经济危机让人们认识到经济活动不能单纯依赖市场机制。于是政府加强了宏观调控，市场规则开始走向健全与完善。其中以美国1933年颁布的《证券法》和1934年颁布的《证券交易法》最具代表意义。与此同时，金融市场上直接融资的发展使得投资者成为最重要委托人。保护投资者利益的法规日益完善。自20世纪30年代到现在，审计进入法定审计时代。随着政府及社会各界对经济活动干预的程度加深，企业管理者受托经济责任的范围又一次扩大。此时，审计委托人即审计产品的需求者包括了企业经营者、投资者、银行、政府部门、税务机关、内部职工、外部供应商和消费者等诸多利益关系者。
二、独立审计需求特征与审计产品质量
(一)审计需求与审计质量的背离
社会审计产品也是一种市场产品，同样应该受市场供求规律的制约。供求规律下，需求变化将直接影响产品供给。一般情况下，随着需求者范围的扩大，产品需求会日益丰富，因而要求产品供给多样化。因此，当审计需求者范围扩大后，应会要求审计市场提供能够满足各种利益相关者需要的产品。为了充分满足各个利益相关者(包括信息不对称的间接需求者)需求，审计的独立性就应该提高。因为审计独立性越高，审计产品越不会受到某个或某些利益集团的操控，产品供给才能适应需求的多元化的特点。最终结果是审计产品质量得到提高。
但事实上结果并非如此。美国20世纪60年代以后，公众对审计师的诉讼大量增加。特别是2001年发生的安然事件，导致公众对审计产品的信任危机。我国近年来也频繁爆发上市公司与会计师事务所联手舞弊事件。这样的结果说明随着需求者范围的扩大，审计产品的质量并未提高。
进一步分析这个结果时，很自然地会思考随着需求者范围的扩大，审计产品需求是否真正拉动供给，审计需求是否有效。显然，当前审计需求是一种无效状态。那么审计产品有效需求不足的根源又在哪里?面对这种情况，如何解决?由此，结合我国实际，以下将从我国特殊制度背景入手具体分析当前我国独立审计需求特点，以及对审计质量产生影响。
(二)我国独立审计的特殊制度环境
我国上市公司主要由原来的国有企业改制而来，股本结构中非流通国有股占绝对优势。我国绝大多数上市公司是由国有企业改制而成的，其尚未上市流通的国家股比重高达40%，有些上市公司的国家股甚至高达80%。但与此同时国有股股份所有者缺位的问题尚未解决。这种局面造成了政府对国有企业的高度关注，对上市公司经营活动的过度介入。同时由于国有股所有者缺位，随之产生了“内部人控制”。内部人控制是指在出资人缺位的情况下，企业管理层在未经作为所有者的正式授权而实际掌握了企业部分或全部的剩余权力。在这一模式下，经理人员利用其所掌握的信息优势来谋求自身收益最大化，而所有者又缺乏有效的措施来防止这一趋势。这主要是由于信息不对称问题引起的。由于内部人控制现象在我国相当严重，管理层和董事会往往合二为一，或占据了董事会的多数地位。一方面，董事会中形成了由代表国家股或政府控制的法人股的“关键人”控制的局面?鸦另一方面，在相当一部分上市公司中，董事会成员大多同时兼任公司管理层要职，董事会中“内部人”的比例过高。中国证监会的调查结果显示，目前在我国上市公司董事会中，接近50%的董事由公司的“内部人”担任，来自大股东的董事比例高达80%，大多数公司未设立独立董事，部分公司即使设立了独立董事，但在董事会中的比例亦过低，难以形成对执行董事和大股东代表的有效制衡。上述问题导致董事会难以承担受托责任(金永红、奚玉芹，2003)。(三)我国独立审计需求特征与审计质量分析
我国上市公司特殊的制度环境，使得两层次审计需求者范围及其需求有着鲜明的特征。首先，作为审计委托人和审计产品直接需求者，内部经理人自愿审计需求不强烈。对审计产品需求不足。由于当前缺乏完善的经理人市场，经理人员没有动力去建立和保持自身信誉。因而经理人自愿审计需求不强烈，更多地是在外界压力下产生强制审计需求。又由于所有者缺位，实质上的情况是，经理人员雇佣注册会计师审计自己。那么审计质量是可想而知。
其次，对资本市场上的中小投资者而言，他们对审计服务同样存在着需求不足。由于制度缺陷导致中国资本市场的高度投机性，使得中小投资者缺乏行使手中权利的合理渠道。加之投资者个人的不成熟，中小投资者也没有真正形成审计需求。尽管现在这一现状有所改变，中小投资者开始对年报、中报给予密切关注。但从对审计服务的需求来看，这种关注并没有对审计提出更高的需求。
第三，政府对审计产品的需求不足。体制改革后，政府虽然不再直接管理企业，但目前国有股一股独大的股权结构，使得政府依然以控股大股东的身份对企业的活动进行干预。同时管理者又由政府任命。政府大股东和管理者之间的信息不对称较弱。政府实质上并不真正需要审计产品。
最后，银行等债权人对高质量审计产品需求不足。一方面出于自身利益，要求通过审计服务检查与偿债能力有关的会计信息。＂但另一方面，现有体制下政府对经济生活的干预会使得银行不得以借贷保护企业，因而其审计需求并不强烈。
总之，一股独大股权结构下政府的过度介入的制度环境难以造就对高质量审计服务的需求市场。审计产品有效需求的不足，必然导致高质量审计产品供给的疲软。注册会计师缺乏提供高质量审计服务的外在压力和动力。相反，会计师事务所提供高质量的审计意见，甚至会降低那些自身质量不高的待上市或已上市公司的利益。因而独立审计市场份额反而向质量不高的事务所倾斜。
三、改善公司治理结构，拉动审计有效需求，提高审计产品质量
如何刺激审计产品的有效需求，继而提高审计产品质量?从上文的分析得出，不合理的股权结构和制度安排是导致审计产品有效需求不足的根本原因。因此，解决审计产品需求问题最终要“通过制度建设和机构重组，使有可能在决策中受到影响的人，在组织作出任何有可能严重影响其利益的决策时，都能成为一个参与者去发挥自己的作用。”(詹姆斯·E·米德)。从直接需求者角度，鉴于一些企业受托经营者在外部监管强制性信息披露的压力下，产生了购买审计意见的动机。那么制度创新就是要解决现代受托经济责任问题即委托人与受托人之间的矛盾问题。从间接需求者角度，鉴于这些审计产品的实际需求者难以找到人反映自身需求，那么制度创新也就是为他们寻找合适的人表达意愿。在现代企业以公司制为最普遍的企业组织形式的背景下，上述一系列制度建设实质就是公司治理的范畴。由此可见，完善公司治理结构是改善审计产品需求，提高审计产品的供给质量的根本所在。针对我国公司治理问题，笔者认为重点可从以下两个方面入手，采取相应的措施，拉动审计有效需求，提高独立审计质量。
(一)加速股份全流通，改善外部公司治理结构
我国的股票市场发展迅速，但仍然不完善，政策市、投机市的特点依然比较鲜明。国有股一股独大的局面没有从根本上改变。因而加速国有股股权的自由流通和转让，保证各种股份拥有相同的权利，是完善公司治理外部结构的当务之急。这种改变，将对审计产品需求产生重要影响。随着企业控制权的分散，“一方面将提高股东对独立审计的监督需求；另一方面有助于促使股东对企业市场价值的关注，增加股东对高质量审计师的信号需求。”(张奇峰，2006)
(二)改革注册会计师选聘制度，创新审计委员会职责，转变内部公司治理结构
当前，注册会计师的选聘是由管理当局完成的。内部人控制的公司治理结构下，管理层既没有动力也没有压力进行自愿审计，因而购买审计意见成了为了完成强制审计的必然结果。审计独立性的缺失导致审计质量低下。笔者认为这一问题的解决，关键在于让各层次审计需求者都能真正参与到审计产品的“购买”活动中去。具体来讲，就是通过创建一定的机制让各层次需求者能够充分表达意见。从国外经验来看，主要有两种尝试：一是在企业内部进行改制。可在企业内部创建特定机构。该机构能够代表所有审计产品需求者的利益，而非偏向任何一方。理论上讲，该机构应由所有利益相关者组成，构成人数比例相当。二是在企业外部寻找第三方，其利益独立于审计产品的直接与间接需求者。在我国，由于证券市场本身的不完善。第二种方案实施的可行性较小。对第一种方案，笔者认为，设立审计委员会，吸纳各种利益相关者代表从外部走进企业内部。并赋予审计委员会选聘注册会计师的最终权利，是当前股权结构下改革内部治理状况，提高审计有效需求的比较适合的做法。
目前，我国已开始进行第一种方案的尝试。2002年，由证监会和国家经贸委联合颁布了《上市公司治理准则》。该准则指出，上市公司董事会可按照股东大会有关决议设立审计委员会。审计委员会中独立董事应占多数并担任召集人，至少应有一名独立董事是会计专业人士。准则同时规定了审计委员会的主要职责。包括负责提议聘请或更换外部审计机构；负责内部审计与外部审计之间的沟通等。由于我国审计委员会制度出台时日不长，处于刚刚起步阶段，尚有许多问题需要探讨。一些会计界的研究成果表明，已有的审计委员会发挥了一定的保持审计独立性的作用。但为了充分发挥审计委员会功能，还需通过理论上的不断突破以及实践中的不断探索。
参考文献：
[1]蔡春，唐滔智.公司治理审计[M].北京：中国时代经济出版社，2006.
[2]张奇峰.上市公司独立审计需求原因与治理[J].财会通讯，2006，(3).
[3]张小平，叶友.独立审计与公司治理结构的关系[J].中国注册会计师，2004，(4).
篇3
论文摘要：内部审计已经成为公司生存和健康发展的重要保证。该文着重论述了内部审计在公司治理中的作用。
随着市场经济体系的不断完善，现代企业制度的逐步建立、发展以及企业间日趋激烈的竞争，内部审计制度作为现代企业制度的重要组成部分，作用也日益凸显。内部审计已经成为公司生存和健康发展的重要保证，大力提高审计工作的层次和水平，是新形势下建立现代企业制度的必然要求。
1.内部审计在公司治理结构中的定位
西方国家内部审计是经营者的高级参谋和助手，已经由“独立评价活动”的财务审计，发展到“以增加价值和改进公司经营为目的的确认和咨询活动”的现代审计。现代内部审计不再过分强调内部审计人员作为监督者的身份，而更多地强调他们是咨询顾问、风险的控制者、以及改革的推动者。
2.内部审计在公司治理中的作用
2.1评价并改善风险管理。风险影响组织的生存能力和竞争能力，也影响其产品、服务及员工的整体素质，与企业生产经营活动相随相伴。日常的内部审计包括评价企业的有形资产、无形资产、人力资源、应收账款、现金流量、举债质量的安全性和完整性，从侧重财务和战略管理角度揭示短期行为，预测经营风险和财务风险及其可能造成的损失，预先对影响方针目标实现的各种不确定性事件进行识别与评估，针对企业风险管理中存在的问题提出改进意见和措施。通过这些活动将公司运做中的风险影响控制在可接受范围内或最低程度，同时为领导提供决策依据。
2.2评价并改善内部控制。内部控制是公司治理中内部管理的监控系统，是公司法人正确处理各相关者利益关系的重要手段。日常的内部审计是运用测试和主观判断，对企业人、财、物，及牵涉到供应、生产、销售、财务、人事、技改、后勤等各个环节和各个方面进行管理与控制，同时稽查损失浪费，查明错误弊端，从侧重业务流程内部管理和经济效益两个角度评价控制强点和弱点，从独立客观的角度论证内部控制系统的适用性和可操作性，把发现的漏洞、盲点、盲区和执行中的薄弱环节及时客观地向企业高层反馈，最终应用审计活动中所掌握的信息来帮助董事会和高级管理层认识内部控制环境。
2.3评价并改善公司治理。公司治理从企业内部而言，是机构和制度有机结合形成的激励和约束机制。日常的内部审计可以通过对规章制度、报告程序、授权控制、组织机构分工、人力资源管理的审查，来评价其健全性和有效性，并判断管理缺陷，追究经济责任。同时客观地披露公司治理的空白、滞后、冲突、落空，揭示和评价职能部门的运作效率和工作实绩，最终形成约束机制，促进监督机制、激励与约束机制的有效建立和公司治理不断完善。
2.4帮助组织实现目标。内部审计人员对企业的生存和发展会具有高度的责任感，通过他们的努力可以为企业股东和管理层提供更好的服务，以达到促使企业目标实现的目的。日常的内部审计工作是通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现的。其所有工作都以实现企业目标为出发点，帮助企业管理层在考虑短期利益的同时更多关注企业的长远利益，促进企业各项管理活动规范、高效、经济地运作，共赢实现近期和远景目标。
3.更好地发挥公司治理中内部审计的几点建议
3.1内部审计应通过咨询服务的方式，积极协助公司风险管理过程的建立。风险管理是一个复杂的系统工程，在一个组织内部应当明确职责分工，各司其职。董事会负责制定战略目标，高层领导各负责一个方面的风险管理责任，其他管理人员由管理层分配给一部分工作，操作人员负责日常监控，而内部审计人员则负责定期评价和保证工作。如果管理层提出建立风险管理系统的要求，内部审计部门可以协助，但不能超出正常的保证和咨询范围，以免损害独立性。内部审计师可以促进、协助风险管理过程的建立，但不负风险管理的责任。
3.2内部审计应通过将风险管理评价作为审计工作的重点，以检查、评价风险管理过程的充分性和有效性。
内部审计主要从两个方面评估风险管理过程的充分性和有效性。
3.2.1评价风险管理主要目标的完成情况。主要表现在评价公司以及同行业的发展情况和趋势，确定是否可能存在影响企业发展的风险；检查公司的经营战略，了解公司能够接受的风险水平；与相关管理层讨论部门的目标、存在的风险，以及管理层采取的降低风险和加强控制的活动，并评价其有效性等。
3.2.2评价管理层选择的风险管理方式的适当性。每个公司应根据自身活动来设计风险管理过程。一般说来，规模大的、在市场筹资的公司必须用正式的定量风险管理方法；规模小的、业务不太复杂的，则可以设置非正式的风险管理委员会定期开展评价活动。内部审计人员的职责是评价公司风险管理方式与公司活动的性质是否适当。
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一、研究背景
新制度经济学家在团队生产理论的基础上进一步提出了契约理论。他们认为企业是一张由利益相关者组成的契约之网。这张契约之网由要素交易契约构成并形成一个团队，这个团队的组织管理基于要素签约人之间的反复谈判。随着企业之间并购活动的加剧，涌现了越来越多的企业集团。在契约论视角下，集团公司被赋予了新的含义：更为复杂的一张契约之网。信息不对称导致委托问题无处不在，管理层与利益相关者（主要是投资者和债权人）的目标函数存在差异导致管理层存在机会主义的动机和行为。为了保证利益相关者合法权益，企业契约之网中必须引入内部控制机制。作为内部控制的一个重要组成部分，内部审计的角色和作用受到高度的关注。2002年,IIA在提交给美国国会的《改善公司治理的建议》中指出，健全的公司治理结构应该是董事会、管理层、外部审计及内部审计四个“主体”的有效协作。我国也在《企业内部控制基本规范》及配套指引以及相关法律法规中，明确要求国内设立的大中型企业建立与实施有效的内部控制。
二、公司治理与内部审计
(一)内部审计成为契约之网的重要组成部分
企业并不拥有自己所有的投入，它是由要素所有者共同形成的一张契约之网，它的运行通过签约者之间的相互谈判得以保持。为了保障这张契约之网的管理、运行有效，有了中心签约人的出现。中心签约人即可以在不影响其本人契约的情况下与解除或签订契约。当然，中心签约人就有了特权。他们的目标函数与各利益主体的函数便存在了偏差。比如，中心签约人（经理层）可能会追求自身效用最大化（豪华的办公享受等）而放弃对整个企业有益的投资。为了减小中心签约人与各利益相关者的目标函数的差距，利益相关者（主要是投资者和债权人）在与中心签约人签订契约时往往引入一系列的激励、约束措施。虽然激励约束机制的建立对减轻这种问题起到了一定的积极作用。然而，这些机制的建立与运行往往是基于企业提供的财务报表，这就为经理人虚构收支、粉饰财务报表提供了动机与可能。要保证财务信息的可靠性、真实性，将内部审计引入契约之网就成为必要。同时，将内部审计引入契约之网，可以及时对企业进行事前、事中、事后的监督，对财务信息的真实性进行监督。
(二)内部审计在契约之网的角色
在整个企业的契约集合当中，公司治理是一整套制度安排，这一套制度专门用来处理公司内部利益相关者的关系。信息不对称导致委托问题无处不在为降低成本、提高企业经营效率，公司治理是否有效备受关注。在将内部审计引入企业的契约之网的同时，内部审计便存在着成为公司治理组成部分的必要性与可行性。
出于监督中心签约人的需要，包括外部审计和内部审计的审计制度在基于治理的契约之网中普遍存在。这张网络主要由董事会、股东、经理层额度相互作用关系形成。内部审计在这张网络中通过授权、监督、报告、协作等方式成为契约之网的重要组成部分。图一描述了内部审计在比较常见的治理模式中扮演的角色。通过分析可知，内部审计是治理框架的有效组成部分，在这个框架下，内部审计通过审计和监督中心签约人的受托责任履行情况，以保证其能够按照委托人的意愿行事，减小委托人与受托人双方目标函数的偏差。
三、内部审计的模式与选择
前已述及，在契约理论下内部审计有了新的定义，内部审计的职能也实现了进一步扩张。基于内部审计在契约网中的作用，不同的公司治理结构形成了不同的内部审计机构管理模式，主要包括以下几种：
(1)董事会模式。该模式下 ，董事会作为公司的经营决策机构，执行股东大会决议，决定公司重大决策并决定经理人的任免。在这种模式下，内部审计具有较高的独立性和权威性。
(2)经理层模式。在该模式下，内部审计直属于经理层，能够更加直接地为公司的日常经营决策服务，有利于提高公司的经营管理水平和决策水平。在该模式下，内部审计具有一定的权威性和组织地位。
内部审计模式的选择
(1)董事会模式。在董事会模式下，内部审计的独立性与权威性较高，能够深入的对企业经营管理的各个层面进行审计，从而能够保证董事会及时了解和控制企业生产经营风险。然而，在这种模式下，因为内部审计隶属于董事会，所以无法实现对董事会的有效监督。
(2)经理层模式。在经理层模式下，内部审计的独立性与权威性稍高，但其无法对经理层以及董事会的违法乱纪和等实行有效监督与控制。
委托关系决定了在设置内部审计机构时应当隶属于公司的高层治理主体，同时，治理主体的层次越高，内部审计的独立性和权威性也就越高。因此，本文认为，如果公司的治理机制比较完善，董事会下设的模式应为最优的可选模式。因为，通过董事会对公司内部审计进行授权和监督，可在一定程度上提高内部审计的独立性，同时可以更好地实现对公司的有效治理。
四、基于集团公司的探讨
伴随着社会经济的发展，为了适应社会化大生产，集团公司应运而生。当然委托问题无处不在，集团公司也存在竞争力低下、会计信息失真问题严重等。为了缓解这些问题，加强集团公司内部控制势在必行。下面将从契约论的角度进行探讨。
(一)集团公司
集团是由所有组成部分构成的整体，并且所有组成部分的财务信息包括在集团财务报表中。集团至少拥有一个以上的组成部分。一个集团的组成部分指的是某一实体或者是某项业务活动。它的财务信息由集团或者组成部分的管理层编制并且构成集团财务报表的一部分。集团的结构影响组成部分的识别。比如，有些集团组织结构规定由母公司、子公司、合营公司等编报财务信息，则组成部分即为母公司、子公司、合营公司及其他被投资实体；有些集团公司更倾向于由管理层及各职能部门提供财务信息，那么集团公司的各组成部分则分为各个职能部门。不管是何种组织机构，在契约理论下，集团公司也是一张契约之网。只不过这张网相对复杂一些。其涉猎了更广的要素所有者，其组织和管理及监控更为复杂和困难。
(二)设立集团公司内部审计机构
在集团企业这样一张复杂的契约之网中，母公司及各子公司、组成单位处于不同的网结点。集团公司是一个多层次、多元化、联系紧密的有机体。与西方企业相比，我国集团公司内部控制水平落后，这就要求在集团公司内部建立有效的审计机构。通过对比，在集团公司中设立内部审计机构可采用董事会模式。
在该模式下，设立隶属于董事会的集团公司审计委员会，审计委员会对董事会负责。审计委员会下设审计机构，对集团公司直管单位，对于集团公司间接控股，或由直管单位控制、管理的三级及以下子公司，则采取渗透式的审计控制，即由直管单位董事会自行设立内部审计机构，对本单位管辖下的成员企业实施监督控制。
渗透式审计控制更依赖于直管单位自身内部审计机构的运作，但集团公司内部审计机构应建立对直管单位内部审计机构的监督管理机制。这种管理机制可以通过直管单位董事会授权的方法，把对下级审计机构的管理权部分或全部委托给上级审计机构。
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“安然事件”后，2002年美国国会出台了《萨班斯法案》，从加强上市公司信息披露和财务会计处理的准确性、确保审计师的独立性以及改善公司治理等方面，对美国现行证券法、公司法和会计准则等进行了若干重大修改，加强了公司主要管理者的法律责任；特别要求公司管理当局要对其公司内部控制制度的有效性做出承诺，并由独立审计师做出鉴证；对公司审计委员会做出了规范。随后，纽约证券交易所对上市公司的董事会的构成做出了规定，要求所有上市公司都要建立内部审计职能部门。2002年IIA在给美国国会的建议中指出：董事会、执行管理层、外部审计、内部审计的协同是健全治理结构的基本条件，其中审计委员会（内部审计人员）的主要作用是增强报告关系上的独立性。面对外部环境变化对内部审计工作提出的新要求，2004年IIA对2001年的《内部审计实务标准――专业实务框架》进行了修订，新的标准增加了5条新准则，并在不同程度上对原有的17条准则进行了修改，修改后的内容主要涉及有关保证准则。新标准明确了保证工作的性质和范围应由内部审计人员决定，而不是由委托方决定，以确保确认的独立性和客观性。这一改动体现了当代内部审计的独立性不断强化的趋势。
经过以上法律和制度建设方面的变化,内部审计工作在公司治理中的地位也发生了变化,主要体现在以下三个方面：
1、内部审计在内部控制制度方面的职能进一步强化。《萨班斯法案》颁布之后，公司内部控制的评价内容成为在美上市的公司年报的强制披露义务，内部审计职能通过内部控制这一领域再次得以强化，尤其是内部审计人员要在保证有效的内部控制和健全的财务报告方面发挥关键作用，内部审计在企业组织的重要性和影响力进一步提升。
2、内部审计成为改善公司治理的重要基础。在纽约证券交易所要求所有上市公司都要设立内部审计部门的环境下，内部审计部门与董事会、执行管理层、外部审计并列成为有效企业组织治理的四大基石。具体表现为：内部审计应该评价并改进组织的治理过程，为组织的治理做贡献，从而推动组织道德和价值观的良性发展；内部审计在确保实现组织目标和维护组织道德观和价值观的基础上，要树立风险管理与控制观念；要保证董事会、管理层、外部审计和内部审计四个因素在企业组织治理过程中的协调。这些建议和要求为内部审计参与公司治理提供了广阔的发展空间。
3、内部审计活动涉及到整个业务与管理流程。“安然事件”后，内部审计的地位不仅仅表现在独立性和权威性的提高，而且还表现内部活动开始涉及整个业务与管理流程。
这些变化将使以往由内部审计机构对控制的适当性及有效性进行独立验证，发展为由企业整体对管理控制和治理负责。内部审计将从以前的消极的以发现和评价为主要的内部审计活动转向积极地防范和解决问题；从事后发现内部控制薄弱环节转向事前防范；从单纯强调内部控制转向积极关注、利用各种方法来改善公司的经营业绩。转
二、公司治理结构的改革将内部审计推向前沿
公司治理结构通常指的是法人治理结构，由股东大会选举产生的董事会，董事会聘任管理层，监事会监督董事会和管理层的制衡机制的组成。一些学者在论述公司治理结构时，也讲到两权分离、三足鼎立的制衡格局。如吴敬琏在1994年提出的观点认为，所谓的公司治理结构是指由所有者、董事会和高级执行者即高级经理人员三者组成的一种组织结构。在这种结构中，上述三者之间形成一定的制衡关系：所有者将自己的资产交由公司董事会托管；公司董事会是公司的最高决策机构，拥有对高级经理人员的聘用、奖惩及解雇权；高级经理人员受雇于董事会，组成在董事会领导下的执行机构，在董事会的授权范围内经营企业。在这样的公司治理结构中，股东及股东大会与董事会之间、董事会与高层执行官之间存在着性质不同的关系，要完善公司治理结构，就要明确划分股东、董事会、经理人员各自的权力、责任和利益，从而形成三者之间的制衡关系。在这个公司治理结构中，把制衡机制简单地归结为股东大会、董事会、监事会、管理层之间的关系，根本没有将审计作为制衡的重要因素。
随着美国安然、世通、施乐等粉饰业绩案件，日本雪印食品公司的舞弊案件及中国上市公司中名目繁多的关联方交易、“掏空”等案件的相继曝光，围绕着“公司的社会责任”、“企业信用”以及“董事会的战略参与”等问题，再一次引发了人们对公司治理问题的反思。安然事件后，管理层财务造假已成为不争的事实。著名的信贷评级机构魏斯公司2002年上半年对美国七千家上市公司进行的一项调查显示，有多达三分之一的美国上市公司可能有篡改其盈利报告之嫌。美国《首席财务官》（《CFO》）杂志于2002年8月1日公布了一份调查报告，发现过去5年中，美国大公司中17%的CFO们受到来自上司的压力，被迫出具虚假财务报告，18%的财务经理在编制预计账目时，没有遵循通用会计准则，27%的受调查的CFO称，公司的资产负债表上并没有反映出所有的负债。事实表明，目前的公司治理结构遏制不住财务造假，审计失效弱化了公司治理结构的制衡机制。李金华审计长于2003年11月5日在南开大学举行的第二届公司治理国际研讨会上指出，目前，公司治理问题已经成为国内外理论界和实务界研究的一个世界性的课题。
各国在考虑如何建立有效的公司治理结构问题时，都会涉及到审计监督机制的建立及其在公司治理结构中的地位问题。公司治理结构中的审计监督安排由外部审计监督和内部审计监督两方面的内容组成（李维安）。内部审计的全球性职业组织——国际内部审计师协会（IIA）于1999年通过了内部审计的新定义，强调内部审计要在公司治理领域发挥作用。2002年7月，IIA在提交给美国国会的《改善公司治理的建议》别指出，健全的治理结构建立在董事会、执行管理层、外部审计和内部审计四个“基本主体”的协同之上。IIA研究基金会在2003年先后了《内部审计在公司治理和公司管理中的作用》、《内部审计在公司治理中的职责：萨班斯法案的遵循》两份研究报告。这些研究表明了内部审计被推向最重要的企业发展趋势的前沿——企业需要承担更大的责任、具有更高的道德水准；需要恢复投资者在市场上的信心；需要很好地控制企业目标，公司董事会、新闻媒体、投资者、分析师、管制者越来越认同内部审计在这些方面的重要性。
关注内部审计在公司治理中的作用，源于两个重要趋势：一是研究表明，内部审计与公司治理质量相关。大量的研究表明，内部审计能对公司治理产生积极影响。内部审计在一定条件下可以预防财务报告的违规行为和员工的偷窃行为；内部审计的独立性越高，越可以改善控制环境、减少报告错误、提升报告质量；内部审计的参与也有利于公司业绩的改善。二是人们越来越重视内部审计，不断地扩展内部审计在确保公司治理质量方面的职责。此外，美国《萨班斯法案》的出台、纽约证券交易所新的上市规定也起到了推波助澜的作用。尽管萨班斯法没有直接涉及内部审计在公司治理中的作用，但对审计委员会、外部审计人员及管理层治理要求的扩展，意味着内部审计作用也要扩展。2002年纽约证券交易所要求所有上市公司必须设立内部审计部门。这些法律的颁布是对内部审计在公司治理中价值的认可，也提升了内部审计在公司治理中的重要性。
三、内部审计在我国公司治理结构中的现状
20世纪80年代以来，随着市场经济体制的建立和市场规范的不断健全，中国企业的内部审计有了很大的发展，绝大多数的大型企业都设立了独立的内部审计机构，开展形式多样的审计活动。但总体来说内部审计工作还是落后于企业管理实践，不能很好地满足经营管理的需要，主要表现为（1）审计职能以查错纠弊为主，没有充分发挥内部审计的作用；（2）审计范围局限于财务会计领域，没有扩展到经营管理的各个方面；（3）审计方式主要是事后审计，没有拓宽到事前和事中审计。
目前，我国存在以下三种形式的内部审计模式：
1、监事会领导下的内部审计模式
监事会是公司的监督机构，它由股东代表和职工代表组成，监事会的职权主要是对董事、经理在执行公司职务时是否违反法律、法规和章程进行监督。将内审设在监事会，使内部审计完全以监督者的身份出现，与管理阶层脱钩，有助于审计机构的独立、公正审计，不受行政干预，其缺点是：不利于促进公司改善经营管理，提高经济效益。因为监事会不能兼任公司的经营管理职务，没有经营管理权。因此，这不能直接服务于经营决策，也就难于实现通过内部审计，改善经营管理，提高经济效益的目的。
2、总经理领导下的内部审计模式
总经理是公司的最高经营管理人员，对董事会负责。使内部审计接近经营管理层，有利于直接为经营决策服务，有利于实现内部审计提高经营管理水平，同时，这种设置方式既达到了提高企业经济效益的目的，还保持了审计的独立性和较高层次的地位。使内审机构与财会等部门相对独立，便于内部审计对这些部门进行有效的评价与监督。然而，这种设置不利于内审机构对总经理的责任、业绩等进行独立的评价和监督。总经理下属部门的很多活动是在其授意下进行的，内审机构对这些部门的检查可能在一定程序上受到阻碍。因此，总经理领导的组织模式难于对本级公司的财务和总经理的经济责任进行监督和评价。
3、董事会领导下的内部审计模式
董事会是公司的经营决策机构，直接对股东大会负责。职责是执行股东大会的决议，决定公司的生产经营策略以及任免总经理等。在这种组织模式下，内部审计能够保持较高的独立性、权威性和较高的地位。同时也使内部审计具有一定的灵活性：既便于其为委托人服务，又便于其与经营管理层联系；既便于其对管理层进行独立的评价与监督，又便于其为管理层加强管理、提高效益服务。企业在董事会内设置审计委员会，并将其做为董事会内的一个分支机构，人员一般由非行政董事及具有管理、财务、技术、营销等专业知识和工作经验的专业人士组成，它是董事会与内部、外部审计师沟通的桥梁，分担了行政董事在内部控制和财务报告方面的部分工作，能够最大限度地体现内部审计的独立性和权威性。因为这种隶属于董事会的审计委员会，独立于管理当局，总经理及公司的全部经营管理活动都要接受审计，审计结果直接向委员会报告，使内审具有较强的独立性和权威性。另外，也有利于保证现代企业制度下内审职能的发挥。
通过对2001年至2004年沪市246家IPO公司的招股说明书的分析，可以发现在2001年上市的55家公司中仅有31%的公司单独设立了内审部门，2002年上市的67家公司中有43%的公司单独设立了内审部门，2003年上市的66家公司中有44%的公司单独设立了内审部门，2004年上市的58家公司中有60%的公司设立了单独的内审部门。四年来，设立内审部门的公司比例翻了一倍，从中可以看出内审的作用在近几年中得到了人们的重视，内部审计在加强公司管理和公司治理方面发挥了更重要的作用。在单独设立内审部门的110家公司中，有22%公司的内审部门隶属于董事会，2%公司的内审部门隶属于监事会，76%公司的内审部门隶属于总经理。这暗示了我国企业的内部审计机构是作为普通职能部门存在的，更多的进行的是管理工作，尽管有的企业名义上规定内审机构对董事会负责，但由于企业本身法人治理结构不健全，实质上内审机构主要接受经理层管理，远没有上升到公司治理的高度。
面对内部审计在公司治理治理方面作用的显现，我国也颁布了一系列的法规来加强内部审计在公司治理中的作用。1997年12月，中国证监会出台了《上市公司章程指南》，其中就对内部审计进行了专门的规定，并规定审计负责人向董事会负责并报告工作。2002年1月，中国证监会和国家经贸委联合了《上市公司治理准则》，其中规定了上市公司可以设立审计委员会，并且审计委员会中独立董事应占多数并担任招集人，审计委员会中至少应有一名独立董事是会计专业人士。审计委员会的具体职责是：（1）提议聘请或更换外部审计机构；（2）监督公司的内部审计制度及其实施；（3）负责内部审计与外部审计之间的沟通；（4）审核公司的信息及其披露；（5）审查公司的内控制度。到日前为止，中国内部审计协会陆续颁布了中国内部审计基本准则、二十四项具体准则和两个内部审计实务指南，对中国内部审计的基本概念、内部审计的目标、宗旨、范围、性质与功能等基本规范作了全面界定，为中国内部审计活动和工作的有效开展提供了一套权威性的准则。但是，到目前为止，我国还没有象美国证监会那样强制规定上市公司必须设立内审部门。这一方面说明了我国内部审计的治理职能还没有引起人们的广泛关注，另一方面也说明了我国公司治理本身可能就处于一个初期的发展阶段，内部审计在公司治理结构中还缺乏法律基础，要让它发挥作用还是一个循序渐进的过程。因此，应在法律的基础上，大力加强内审部门的建设，完善公司治理结构，以改善公司的治理效果。
随着我国改革开放和市场经济体制建设的不断深入，上市公司内部的治理结构存在的问题浮出水面。因此，如何建立健全公司治理结构、优化内部控制、保证企业资产增值与合理配置、抑制管理腐败、合理控制决策风险等重大课题引起众多业内人士的关注。从国际内部审计的发展经验来看，要解决这些重大问题，我国的企业组织既要将内部审计作为企业组织管理控制系统的重要组成部分，也要保证内部审计的独立性，并与外部审计、董事会及高管层互为补充，成为企业组织治理的有效工具之一。这就为我国内部审计真正介入企业组织的治理过程，并发挥重要的保障作用提供了足够空间，也使得内部审计将为促进有效的公司治理发挥更加重要的作用。
参考文献：
[1]国际内部审计师协会IIA著，《内部审计实务标准——专业实务框架》，中国内部审计协会编译，2004
[2]李维安，《美国的公司治理：马奇诺防线》，2003
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一、集团公司财务管理存在的问题与原因
1.1内部管理的问题
(1)内部控制失灵。
不少集团公司对于其内部管理并不重视，从而导致公司内部控制失灵。内部控制是否有效，这将关系到一个集团公司是否能长期健康地发展。并且，在我国现阶段，集团公司内部控制的失灵还将导致会计信息的准确性与真实性。
(2)决策、监督、执行缺乏约束。
尚未建立一套完善、有效的体系来加强对决策、监督和执行进行约束，换言之即对决策者缺乏合理的规则约束和有效的监督，对执行者更是缺乏约束，执行表面化、形式化现象较为突出，陷入有章不循或是无章可循的困境。
(3)决策不民主
民主决策意识不够，群众参与性不广，决策者主观能动性较为突出。
1.2相关人员素质欠佳
(1)缺乏称职的专业能力；
有些集团公司派遣的财务管理人员缺乏称职的专业能力，不具备专业知识，致使其难以发挥在财务管理中的作用，从而影响管理的质量。
(2)职业道德水平不高；
一些具备专业职称专业能力的工作人员，工作态度与职业道德水准并不高，这使得其无法充分发挥专业优势，贡献于财务管理的实施过程。
(3)合作与沟通精神不足；
财务管理的实施需要良好的合作和沟通，有些工作人员因为怕麻烦而忽略了这点，继而导致其在实施的过程中频频出错，影响财务管理的效果。
1.3责任追究制度的缺陷
(1)责任不明确，扯皮现象；
由于长期缺乏竞争意识和进取精神，又无相对的激励机制，因此，责职不清导致工作推诿和扯皮现象时有发生。
(2)责任追究规则不合理，权责不对称、副手现象；
对于已过时的责任追究规章制度未作修改，故权责明显不对称，一个正职，多个副手的现象更加重工作失误频发，更无从追究责任人；既浪费纳税人的钱财，更损害国家利益。
(3)责任追究的执行不力，大事化小现象，既执法力度弱化部分。
由于上述两点，因此，对于责任的追究执行的力度便会弱化，往往将该追究的责任事故不了了之。规则配置不当的表现为：①报酬过低，而义务太多；②权利太多，而义务太少；③利益与权利过大，而责任太少；这些表现会改变人与物质对象的结合方式和人们的行为方式。
二、内部审计的三个步骤
2.1 计划
计划阶段是整个审计过程的起点。对于任何一项审计工作，为了如期实现计划目标，内部审计师都必须在具体执行审计程序之前，制定科学、合理的计划，科学、合理的计划可帮助内部审计师有的放矢地去审查、取证，形成正确的审计结论，从而实现审计目标;可以审计成本保持在一种合理的水平上，提高审计工作的效率。
2.2 执行
实施审计阶段是根据计划阶段确定的范围、要点、步骤、方法，进行取证、评价，借以形成审计结论，实现审计目标的中间过程。它是审计全过程的中心环节，其主要工作包括：对被审计公司内部控制的建立及遵守情况进行控制测试，根据测试结果修订审计计划;对会计报表项目的数据进行实质性测试，根据测试结果进行评价和鉴定。上述两项工作之间有着密切的关系。
2.3 纠正机制
核定违反项、不符合项。
拟定违反项的整改意见和不符合项的纠正措施。
进行后续检查，以确定对不符合项是否采取了恰当的纠正措施:确定纠正的措施是否已经实施并正在取得预期的效果。
三、内部审计方案的对策与建议
集团公司可以结合实际的情况将集团公司规定的流程设计方案进一步具体细化，科学有效的实施内审计划，切实发挥内部审计的监督与服务的作用。
3.1 计划阶段
在准备阶段中，审计计划的编制是内审项目非常重要的一部分。审计计划的编制应由集团公司内审机构项目中的有关人员进行负责，然后经由相关项目管理人员探讨。作为整个项目审计的重要的一项，审计计划应该在项目结束后进行对其归档。在审计计划编制好后，还要对其进行初步审核。公司的内审机构组织专门人员可以对审计计划进行审核，外部审计机关也可以被委托对其进行审核。审计计划的审核内容主要集中在审计目的、范围是不是得当，项目审计进度是不是合理，一些审计程序根据重点审计领域和重要会计问题所拟定的是否符合实际情况，项目财务风险评估在有关方面是不是准备的很充分等。
3.2 执行阶段
在内审项目的实施过程中，内部审计工作发挥它控制与监督的两大职能。并且和内审项目一起被实施，内部审计机构必须要做好审计控制的工作，这样才能保证每一阶段经济业务的准确性。另一方面，只有通过内部审计的有效监督，才能对付在项目实施过程中出现的财务风险。其中，在这一阶段的有关内部审计工作主要包括以下几个方面的内容：内部审计财务预算，审计计划在时间预算上的安排，内部审计控制质量以及按照审计计划执行相关财务支出和收集审计证据以及在一些内审项目的审计疑难问题的咨询等等。
3.3 结束阶段
内审项目管理最后的结束阶段的工作主要集中在整理审计证据和工作底稿、对项目审计报告初稿进行编制、和项目相关负责人交换对项目审计报告的意见、报告的定稿、报送以及与相关证据、工作底稿和审计记录档案建立等内容上。其中，底稿是整个审计工作的核心部分，是审计师作出结论的直接依据，同时也是审计质量控制与质量检查的主要依据，而且对以后的审计业务做出了重要的参考依据。其中底稿主要包括被审计公司没有进行审计的情况，过程的记录和有关人员对其下的结论。在底稿形成之后，要进行复查，其中主要包括所依据的资料是否可靠；所得到的证据是否充分；判断是否合理；结论是否下的恰到好处。在底稿形成后，审计小组应当按一定的标准对其进行归档。
参考文献
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市场上公司资质和管理层的道德水平参差不齐，很难保证某一市场上所有的公司都能获得标准无保留意见。在2009年审计意见的总体样本中，沪市主板的非标意见占全部意见类型的6.8％，深市主板的非标意见占全部意见类型的11.1％，深市中小企业板的非标意见占全部意见类型的1.4％，而创业板58家上市公司都拿到了标准无保留意见。
由于创业板的社会关注度较高，监管机构预计到投资者对于创业板的期待及大量的资金注入，审核较为严格。比如截止至2010年5月27日，从创业板过会率来看，27家被否企业占全部133家上会企业中的20.3％。而能够通过审核的上市公司本身的成长性、科技含量等方面资质较好，很多企业都是细分行业里的隐形冠军。对于承接审计业务的会计师事务所而言，也很愿意出具干净意见以帮助资质较好的公司上市，从而为维持客户关系，获得今后更高额的回报打下基础。当然，目前上市公司的样本数量较少，还未出现分化情况，经过一段时期，更多公司上市之后，可能会出现意见分化。二，审计时间分析
影响审计时间长短的因素，包括被审计公司的规模大小、业务复杂程度、审计人员对被审计单位的了解程度、审计人员的专业水平等。从沪市主板、深市主板、深市中小企业板三个市场2009年的年报披露情况来看，审计报告数量集中在3月和4月且较为接近，可以推断审计完成的日期也大多集中在3、4月。而创业板上市公司审计报告公布日大部分集中在3月份，既没有大量集中于4月份，也没有迅速地在l、2月就披露，体现出创业板审计的特色。
2009年各市场层次上市公司的审计报告披露日期分布，如表l所示。
创业板上市企业大部分的规模都不大，相对规模大、跨行业的企业而言，业务较为简单；审计收费金额的限制也使得审计工作的时间计划上需要兼顾成本的控制。而另一方面庙于承接审计业务的时间都不长，还需要一定时间了解企业，并且由于被审计公司是处于成长期的高科技企业，在行业、产品和盈利模式上都有很多创新点，可比上市公司较少，甚至没有可比上市公司，审计机构在审计创业板公司时会遇到很多新问题，如在无形资产的评估、盈利能力的真实性分析上可能没有经验数据可供参考，这需要时间谨慎对待。创业板上市公司审计报告公布日大部分集中在3月份也就不难理解了。
三、审计收费分析
审计收费通常由被审计公司的规模、被审计公司的业务复杂程度、接受审计业务的会计师素质、会计师事务所品牌等因素决定。从2009年的情况来看，主板市场的审计收费差异很大，最少的为10万元(如香梨股份)，最多的达到2亿元以上(如中国银行)。深市创业板的上市公司审计收费，基本在100万元以下，两家超过100万元的公司收费中，也包括了IPO审计收费，因此金额普遍较低。
2009年创业板上市公司的审计收费情况，如表2所示。
尽管有些研究表明，审计收费与审计风险有一定的相关性，但从2009年的审计收费上来看，似乎并没有充分反映出创业板审计的高风险。创业板上市公司审计收费较低，可能原因包括：第一，创业板上市公司由于自身的业务简单、规模小等特点，使得审计工作耗费的人力物力较少，审计成本相对于主板市场上一些规模巨大、关联方多、业务复杂的企业要低很多；第二，创业板上市公司处于成长阶段，规模有限资金较少，对于审计收费的高低较为敏感，无法负担高昂的审计费用。第三，从长期来看，创业板的推出可以为事务所带来大量的审阅和审计业务，国内事务所为了争夺客户，会采取费用的优惠，以避免丧失长期合作的机会。第四，国内事务所的品牌和专业素质，相比“四大”而言还有一定的差距，不具备品牌溢价的能力。
但必须意识到，审计收费低廉本身也会影响到事务所进行审计工作的细致程度，事务所可能会因为出于控制审计成本的考虑，而采取更为宽泛的审计方式或者压缩审计范围，从而增加审计风险。
四、审计市场分析
58家创业板上市企业聘用的会计师事务所均为本土所，综合实力的排名基本都在百强之内，具备一定的规模和业务能力，但没有出现“四大”所的身影。
承接创业板上市公司审计的事务所分布及其2009～2010年的排名，如表3所示。
从聘请的事务所的排名上可以看出，创业板上市公司所聘请的事务所几乎全部都在百强排行榜之内，大多数都集中在排名前50，表明这些事务所具备较强的专业能力，其中一些事务所通过合并等途径在综合实力和专业素质方面也有一定的进步，因此提供的审计服务有一定保障。至于“四大”所没有现身创业板，可能原因包括：第一，创业板上市公司考虑到自身规模小、业务简单等特点，对于国际品牌并不十分看重；第二，由于“四大”的品牌效应，使得聘请“四大”所需要支付较为昂贵的审计费用；第三，尽管证监会明确了发审委委员的回避制度，企业依然愿意寻求有发审委委员的事务所以增加获取信息的机会，“四大”代表在创业板的发审委候选人名单中所占比例不高，一方面说明“四大”对与创业板的参与积极性不是很高同时也说明在发审委委员这一资源方面，“四大”所并没有优势可言；第四，在近期资本市场上有很多大型国有企业寻求服务，这些才是“四大”更感兴趣的项目。
篇8
本文的创新之处有两点。第一，新会计准则对审计师事务所的审计内容与范围作出规定，要求其必须对客户公司公允价值的四种属性进行审查：公允价值计量的披露比例，公允价值评估的复杂度，公允价值的识别和披露以及外部房地产评估师的使用效果，我们利用这四种变量分析公允价值模式对审计费用的影响。第二，我们将采用不同计量模式的公司进行比较，选用公司规模和盈利能力两个公司特征作为辅助变量，分析比较公允价值模式与历史成本模式下的审计费用。
一、文献回顾
Jensen 和Meckling（1976）[1]将审计费用定义为成本之一，其来源于所有者（资本）和公司管理层（）之间的合同安排。 而对审计收费的研究始源于20世纪70年代，Simunic（1980）[2]是最早提供有关控制成本决定因素方面理论和实证结论的学者之一，他通过实证分析得出影响审计收费的因素主要包括企业规模、资产收益率、业务复杂度等。后人的研究也主要围绕Simunic审计定价模型展开。Linck （2008）[3]认为规模大的公司由于监管难度更大或者由于现金流问题而使得其冲突更严重，其审计难度也就更大、审计收费更高。蒋义宏等（2004）[4]提出，审计费用受公司规模特征的影响，在被审计对象风险、复杂性、盈利能力等其他条件相同的情况下，规模大的公司业务发生频繁，业务量大，审计抽样规模也相对更大，因而伴随着更高的审计成本和更大的审计风险。Hay等人（2006）[5]的研究表明，在一个充满竞争的审计市场，决定审计费用的因素大致被分为客户属性、审计师属性和审计合同条款三类，其中客户属性最为重要。Srinidhi等（2006）[6]研究表明，审计费用会随着公司规模、盈利能力、风险、客户复杂性等的增大而提高。金智（2010）[7]运用私有信息交易理论，研究认为盈利能力差的公司往往更倾向于盈余管理，增加审计风险，从而提高审计费用。基于以上综述，本文认为将公司特征作为研究公允价值与审计收费关系的辅助变量具有理论支持。
随着会计计量模式的变革，研究公允价值计量效果对审计收费影响的文献也越来越多。早期的实证文献，如Hackenbrack和Knechel（1997）[8]的研究表明，判断公允价值测量的难易度是审计评估的内在挑战，根据IFRS规定，审计师通常会使用长期序列现金流或近似公允价值的可用性指标进行测量，如果难度越高，则其测量程序越多，审计工作就越多，这也会提高审计成本。Igor Goncharov等（2014）[9]在Libby研究的基础上进一步研究表明，公允价值的呈现方式不同，其审计费用也不同。此外有很多实证研究表明公允价值对审计环境的影响。Muller等（2011）[10]证明当欧洲上市公司被强制要求以公允价值披露其主营资产时，信息不对称性减少。Cotter和Richardson（2002）[11]运用信息不对称性理论研究指出，上市公司雇佣外部评估师会降低信息的不对称性，改善审计环境，降低审计成本。叶康涛和成颖利（2011）[12]的研究表明，公允价值信息具有价值相关性，而通过“四大”审计所的审计可以提高这种相关系数，降低公允价值的内在风险。
二、研究假设
在上市公司的会计处理中，通常会采用公允价值与历史成本两种模式。Watts（2006）[13]和Ramanna（2010）[14]认为，以公允价值计量存在主观随意性，是管理当局利润操纵和盈余管理的工具。针对以公允价值计量模式公司的审计工作，审计人员需要考虑审计工作的声誉和审计风险，声誉、审计风险的提高促使其必须更加谨慎的核实被审计资产的公允评估值，因此审计费用提高。据此，我们提出以下假设：
其中，客户包括以下变量：客户规模，即总资产规模（LogTA），Simunic（1980）认为客户规模是审计费用最具决定性的因素；复杂性，即国际资产占总资产的比例（Foreign）和上市公司纳入合并报表范围的子公司个数（NSegm），因为客户越复杂，其审计工作量越大，则审计费用越高，即正相关；公司盈利能力，这里假设与审计费用正相关，包括公司的资产收益率（ROA）、资本收益率（ROE）和经营杠杆系数（DOL），研究证明，当公司无法掩盖亏损的事实不得不报告时，公司管理层会采取所谓的除垢法操纵盈余，巨额冲销以前年度累计的损失和费用，为来年扭亏为盈做准备（阎达五等，2003）；此外，公司还应考虑资产负债率（Lev），资产负债率越高，融资约束越大，审计费用越高，即正相关；负股票面值（Distress）和保留意见（Qualified），这些负面值越高，公司经营越困难，审计费用越高，即正相关；月股票收益标准差（Volatility），因为标准差越大，收益波动越大，公司风险越高，审计费用就会越高，即正相关。
审计师事务所包括以下变量：事务所规模和声誉（BigN），因为规模越大，审计质量越高，声誉影响越大，审计费用越高，即正相关（即“大型审计公司溢价”）；审计年度（Yearend），因为旺季审计资源有限，供小于求，即审计费用会上涨[18]，即正相关。
解释变量包括HC、IFRS、HC*IFRS和LOSS，其中HC、IFRS和LOSS是二分变量。13表示新会计准则颁布前，采用历史成本模式与公允价值模式下审计费用的差异；14表示新会计准则的颁布对一直采用公允价值模式的上市公司的审计费用的影响；15表示上市公司在新会计准则颁布前采用历史成本模式，而新会计准则颁布后转变为公允价值模式对审计费用的递增效益（通过资产负债表列示或附注披露），这项系数用来验证H1A；16表示成本减折旧模式下，差的盈利能力导致审计风险的增加对审计费用的影响，这项系数用来验证H1B。
（三）公允价值的四种属性对审计费用的影响（模型2）――模型设计与变量含义
我们依然使用倍差分析来检测H2，通过这四种公允价值属性――披露比例、复杂性、列示与披露和外部评估师的使用，来表现所选样本公司的差异。我们建立的模型如下：
四个解释变量与H2一一对应。首先，FV_Exposure表示公司以公允价值列示或披露的比例高于行业平均水平。如果高披露比例意味着额外的审计工作量，因为审计师需要验证资产的公允价值，则与审计费用正相关；然而，还有两一种可能，即高的披露比例会降低审计费用，因为可以简化验证公允价值的步骤或简化昂贵的审计流程，则与审计费用负相关，其系数β12用来验证H2A。其次，Complex通过样本公司不同子公司投资组合的差异性来表现公允价值测量的复杂性。如果大的复杂性增加了额外的审计工作量，则与审计费用正相关，其系数β13用来验证H2B。然后，Recog表示公允价值变化列示在资产负债表（或损益表）上。如果这样的列示会导致额外的审计工作量，则与审计费用正相关，其系数β14用来验证H2C。最后，External表示聘请外部资产评估师所引起的审计费用的变化。如果可以产生替代效应减少审计工作量，则与审计费用负相关，其系数β15用来验证H2D。以上研究设计的相关变量定义如表1。
四、实证结果与分析
（一）描述性统计分析
从表2可以看出 ，样本公司中支付的年报审计费用平均为66万元，其中支付最少的为10万元，支付最多的为73万元。样本公司平均总资产为598亿元，每万元资产的审计费用仅为11元。平均子公司数为11家。ROA和ROE平均为-2567和0127，经营杠杆的均值为139，资产负债率的平均值为1826。
从表3的差分数据对数化变量的描述性统计分析中我们可以看出，样本公司中支付的年报审计费用对数的均值为13万元。样本公司平均总资产为21亿元，每万元资产的审计费用仅为061元。DDOL和DLev的平均值为0249和-0028，月股票收益标准差的均值为-0001。
（二）模型1实证分析
进行计量分析时采用固定效应的面板数据模型和随机效用模型。根据样本数据的具体情况，再根据检验结果选择最佳效应。
1.豪斯曼检验（此处略去检验结果表）。本文中的计量结果均使用STATA120统计软件计算而得到。根据参数的性质不同，面板数据模型分为固定效应模型和随机效应模型。当横截面的单位是总体单位时，即个体样本之间的差异可以被看做是回归的参数变动时，通常采用固定效应模型。反之，则采用随机效应模型。
为了更好地进行面板数据的分析，我们运用豪斯曼检验来分析应当使用固定效应模型还是随机效应模型。
通过豪斯曼检验结果（Prob>chi2=06604>1%）表明我们应当使用随机效应模型，因此对于数据可以知道运用面板数据随机效应模型进行分析的结果是可信的。
2.随机效用实证结果分析（此处略去回归模型指标分析表）。通过计量分析表明，拟合优度为0445，说明模型拟合度很好，整体解释能力较好。组间关系为0525，组内关系为0443，并且Wald chi2（15）值为24062，Prob>chi2为0000，有理由认为之前建立模型并对样本数据进行计量分析，所得结果是可信的。
表4为以DLNFees为因变量，以HC、IFRS、HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、LOSS、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend为自变量和控制变量的多因素固定效用面板回归结果，结果显示：LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、DLev、Distress的回归系数值分别为0332、0095、0003、-0011、0009、0292，对应的P值均小于010，具有显著的统计学意义。因此，说明LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、DLev、Distress均会对DLNFees产生显著的影响作用。
3.异方差检验（此处略去检验结果表）。面板回归一个重要假定：总体回归函数中的随机误差项满足同方差性，即它们都有相同的方差。如果这一假定不满足，即随机误差项具有不同的方差，则称线性回归模型存在异方差性。在方程存在异方差时，会产生伪回归。
异方差估算的结果表明面板回归方程存在异方差，因此需要对面板回归结果进行异方差的修正（chi2的值为220E+06，Prob>chi2=0000）。
4.自相关检验（此处略去检验结果表）。自相关估算的结果表明面板回归方程不存在自相关，因此不需要对面板回归结果进行自相关的修正（F（1，58）的值为3.254，Prob>F=0.076；大于0.10）。
表5为以DLNFees对数为因变量，以HC、IFRS、HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、LOSS、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend为控制变量的多因素回归分析结果，结果显示：HCIFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回归系数值分别为-0.009、0.224、0.053、0.001、0.006、0.011、0.001、0.005、0.279、0.011、0.032、0.039、0.012，对应的P值均小于0.05，具有显著的统计学意义，因此说明HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend均会对DLNFees对数产生显著的影响作用。其中HC*IFRS的回归系数为负数，说明HC*IFRS会对DLNFees对数产生显著的负性影响作用，即HC*IFRS越高，DLNFees对数反而越低。LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回归系数为正数，说明LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend会对DLNFees对数产生显著的正性影响作用，即这些变量的数额越高，DLNFees对数也越高。
（三）模型2实证分析
1.豪斯曼检验（此处略去检验结果表）。通过豪斯曼检验结果（Prob>chi2=0.491>1%）表明我们应当使用随机效应模型，因此对于数据可以知道运用面板数据随机效应模型进行分析的结果是可信的。
2.随机效用实证结果分析（此处略去回归模型指标分析表）。计量分析结果表明，拟合优度为0.333，说明模型拟合度很好，整体解释能力较好。组间关系为0.369，组内关系为0.339，并且Wald chi2（15）值为154.45，Prob>chi2为0.000，有理由认为之前建立模型并对样本数据进行计量分析，所得结果是可信的。
表6为以DLNFees为因变量，以FV_Exposure、Complex、Recog、External、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend为自变量和控制变量的多因素固定效用面板回归结果，结果显示：DLNTA的回归系数值分别为0.090，对应的P值均小于0.10，具有显著的统计学意义，因此说明DLNTA均会对DLNFees产生显著的影响作用。
3.异方差检验（此处略去检验结果表）。异方差估算的结果表明检验的结果拒绝原假设，表明面板回归方程存在异方差，因此需要对面板回归结果进行异方差的修正（chi2的值为3.10E+06，Prob>chi2=0.000）。
4.自相关检验（此处略去检验结果表）。自相关估算的结果表明面板回归方程不存在自相关，因此不需要对面板回归结果进行自相关的修正（F（1，60）的值为2.268，Prob>F=0.1373；大于0.10）。
5.异方差与自相关的修正（此处略去检验结果表）。计量分析结果表明，修正后的模型对样本数据进行计量分析，所得结果是可信的（Wald chi2（15）值950.95，Prob>chi2为0.000）。
表7为以DLNFees对数为因变量，以FV_Exposure、Complex、Recog、External、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend为控制变量和自变量的多因素回归分析结果，结果显示：FV_Exposure、Recog、External、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回归系数值分别为-0.023、0.012、0.041、0.071、0.037、-0.034、0.0315、0.001、0.006、0.253、0.007、0.0541、0.074、0.001，对应的P值均小于0.05，具有显著的统计学意义，因此说明HC*IFRS、LOSS、DLNTA、NSegm、ROA、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend均会对DLNFees对数产生显著的影响作用。其中FV_Exposure、ROA的回归系数为负数，说明会对DLNFees对数产生显著的负性影响作用，即HC*IFRS越高，DLNFees对数反而越低。Recog、External、DLNTA、NSegm、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend的回归系数为正数，说明Recog、External、DLNTA、NSegm、ROE、DDOL、DLev、Distress、Qualified、DVolatility、BigN、Yearend会对DLNFees对数产生显著的正性影响作用，即这些变量的数额越高，DLNFees对数也越高，External对应的结果不显著。
五、研究结论与建议
公允价值计量模式自其应用以来就一直成为人们热议的焦点，研究上市公司公允价值与审计收费的关系在理论上和实务上都具有重要意义。本文以2007-2013年期间深沪两市1 433家A股上市公司为研究对象，采用Simunic审计定价模型检验了公司特征、公允价值与审计收费的关系，研究结论如下：
第一，对于上市公司而言，采用历史成本模式下的审计收费要高于公允价值计量模式下的审计收费。
第二，公司特征中的盈利能力与公司规模两个因素与审计收费密切相关。
篇9
一、法释（三）明确的六种出资方式及相关问题
（1）出资人“以不享有处分权的财产出资”引起出资效力争议的，按物权法第106条规定予以认定。物权法第106条规定的核心包括财产所有权和财产处分权。当受让人符合“善意受让财产、财产转让价格合理、转让的财产依照法律规定应当登记的已经登记，不需要登记的已经交付受让人”这三种情形时，受让人即为善意取得该项财产的所有权，出资有效，可对抗原所有权人；原所有权人可向无处分权人请求赔偿损失。这是两种不同的法律关系。
《公司注册资本登记管理规定》第七条规定：“以实物、工业产权、非专利技术出资的，股东或者发起人应当对其拥有所有权；”审计人员在审计公司设立出资事项时，应以物权法第106条规定进行识别，出资人是否取得出资财产的法定所有权。出资人以其拥有所有权的财产出资正确无疑，但审计人员还应关注“出资财产在出资前拥有的权利，是否未设定担保及已办理财产权转移手续”等（《指南》）。否则，出资存在瑕疵，将会出现出资效力争议，影响股东权益，由此也会带来一定审计风险。
（2）出资人“以贪污、受贿、侵占、挪用等违法犯罪所得的货币出资后取得股权的”，法释（三）对此种行为规定了一是要对其违法犯罪行为予以追究和处罚，二是对其违法取得的股权采取拍卖或变卖的方式进行处置，这个规定主要是明确对出资人的违法行为及结果需采取的司法措施。而贪污、受贿、侵占、挪用等违法犯罪行为是司法判决的结果，不属审计职责。审计实践中，由于违法犯罪所得（货币）具有极强的复杂性和隐蔽性，审计人员对出资人取得股权的货币出资是否涉嫌属于违法犯罪所得，是难以认定的（除非有证据证明）。但这种出资方式也提醒审计人员，应关注出资资金来源的合法性。
（3）出资人“以划拨土地使用权出资，或者以设定权利负担的土地使用权出资”，应在法定期间内办理土地变更手续或者解除权利负担，逾期未办理或者未解除的，属于出资人“未依法全面履行出资义务”。
“土地使用权”是指国有土地或者集体所有的土地，依法明确给单位或者个人使用的权利；“划拨土地使用权”是指“土地使用者通过各种方式依法无偿取得的土地使用权”（国务院令第55号《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》），或者是“土地使用者通过除出让土地使用权以外的其他各种方式依法取得的国有土地使用权”（国家土地管理局令［1992］第1号《划拨土地使用权管理暂行办法》）。“划拨土地使用权”（即国有土地使用权）符合条件并经批准，可以转让、出租、抵押或者作价出资等。
“权利负担”是一个民法概念，指权利人给自己设定给付义务，同时给债权人设定债权，也即形成权利人原有权利的一种负担。典型表现是债权契约，即以契约方式设立债的关系和变更债的内容。“以设定权利负担的土地使用权出资”即是指用作出资的土地使用权设定有权利负担，如已用做抵押（或部分抵押）等，致使土地使用权权属不明晰或部分不明晰，由此将引起出资争议或其他民事纠纷。因此，法释（三）对“以划拨土地使用权出资”或者“以设定权利负担的土地使用权出资”的行为，做出了上述司法认定。
审计人员对“以划拨土地使用权出资”的，应重点关注划拨土地使用权的取得、评估及价额等事项是否符合国家有关规定，是否存在国有资产流失。
（4）出资人“以非货币财产出资”，一是要依法评估作价；二是“评估确定的价额显著低于公司章程所定价额的”，属于出资人“未依法全面履行出资义务”。
出资人按期足额缴纳出资，是股东的一项重要法定义务。公司法第二十八条规定：“股东应当按期足额缴纳公司章程中规定的各自所认缴的出资额。”“以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。”第二十七条规定：“对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。”出资人不按期足额缴纳出资，包括以非货币财产出资的，其评估价额（显著）低于公司章程中规定的应认缴的出资额，将影响公司注册资本总额，影响各股东出资在公司全部注册资本中所占的比例，不利于各股东股权（权益）、风险和责任的明确。
（5）出资人“以房屋、土地使用权或者需要办理权属登记的知识产权等财产出资”，法释（三）对此明确了两点：一是出资财产已交付公司使用、但未办理权属变更手续的，属于未履行法定出资义务；二是已办理权属变更手续、但未交付公司使用的，不享有相应股东权利。可以看出，出资财产状况不同，法律认定及后果不同，核心是出资财产的所有权权属问题。出资财产未办理权属变更手续，不符合公司法关于“以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续”的规定，即出资财产尚未成为公司资产，根据《民法通则》关于财产所有权的定义，出资人实际未出资，也即未履行法定出资义务。因而，审计人员对此应按照有关规定，重点审核出资的合法性和真实性。
对于已办理权属变更手续、但未交付公司使用的，法释（三）明确了要对出资人的股东权利作出合理限制。股东权利包括表决权、选择管理者权、资产收益权、利润分配请求权、查阅资料权、新股优先认购权、剩余财产分配请求权等。这是因为，出资人虽已办理出资财产权属变更手续，但未交付公司使用，影响公司对该部分财产的实际占有、使用、收益和处分，给公司正常运营造成一定影响和困难等，对此作出限制是必要的。
（6）出资人“以其他公司股权出资”，符合“（一）出资的股权由出资人合法持有并依法可以转让；（二）出资的股权无权利瑕疵或者权利负担；（三）出资人已履行关于股权转让的法定手续；（四）出资的股权已依法进行了评估”四个条件的，认定为出资人已履行出资义务。不符合第（一）、（二）、（三）项，又未按人民法院要求补正的，属于“未依法全面履行出资义务”；不符合第（四）项的，按“出资人以非货币财产出资”规定处理，应依法评估作价，但“评估确定的价额显著低于公司章程所定价额的”，属于出资人“未依法全面履行出资义务”。
现实中，对“以其他公司股权出资”的认定及其审验，缺乏明确具体的规定。公司法、《公司注册资本登记管理规定》、《国有资产评估管理若干问题的规定》（财政部第14号令）等相关法律法规对此均无明确规定。2009年1月，国家工商行政管理总局的《股权出资登记管理办法》（第39号令）也只规定了对股权出资审验应包括的内容。但股权出资，核心是股权价格的确定，其价格确定又涉及一些方法、依据和程序等，而现行法规对此并无相关规定。这无疑给审计监督带来一定困惑。笔者认为，既然《企业财务通则》已增加规定了投资者可以股权、特定债权出资，法释（三）又明确了“以其他公司股权出资”的认定条件和相关措施，有关部门应根据公司法、会计法、企业会计准则、企业财务通则等财经法规，结合法释（三）相关规定等，制定出以股权、特定债权等方式出资的认定标准和审验方法，规范“以其他公司股权出资”行为，防范、规避或减少审计风险。若如此，既是对相关法律法规的完善，也是对法制经济的贡献。
二、未履行出资义务、抽逃出资及相关问题
出资人未履行或者未依法全面履行出资义务，将承担相应法律和经济责任，公司法已有相关规定，法释（三）又对此进一步明确了相关责任（第十三条）。法释（三）还第一次明确了抽逃出资的五种形式（第十二条），以及抽逃或者协助抽逃出资应承担的责任等（第十四条、第十七条、第十八条）。这给审计定性提供了法律依据和标准。
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中图分类号：F234.4 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）36-0021-03
在过去的几十年里，世界各国均在持续改进信息质量，但效果不尽如人意。一个可能的原因是公司过多重视财务导向（Kelly et al.，2010）。Clarke & Murray（2000）指出，美国公司过多强调财务数据，依赖于传统财务分析和监督手段，不重视关系的维护和其他沟通方式，比如网络沟通。公司网站由于成本低、传播速度快、信息传递无摩擦等优势，已经成为公司重要的沟通渠道。但囿于精力和资金的限制，很多网站只是一个单向的信息披露渠道，而不是与投资者实现即时沟通的平台（Bollen L.H.，2008）。是不是公司财务报告已经代表了“财务质量不错”的信号，因此没有必要在网站上增加投入？为了回答上述问题，本文利用审计选择作为财务质量的替代变量，检验和分析上市公司在审计师监督与网站信息披露选择之间的关系，试图解答上市公司弱化网站信息披露活动的原因。
一、理论分析与研究假设
伴随信息技术发展，上市公司大多建立了官方网站，对外介绍公司战略、市场业务、财务数据、社会责任等信息，并提供电话、电子邮件等联系方式，方便网站使用者与公司沟通。依托网络信息的及时性，各利益相关者（尤其是个体投资者）能够及时了解公司的商业模式和管理团队，给予公司更多支持（Patel N.，2012）。网站已经成为公司信息披露和传递的一个重要渠道。
但是，在具体操作过程中，网络信息披露活动仍存在某些问题：比如，不会及时对投资者的电子邮件作出回复，不会在官网上及时澄清负面消息，不会定时更新最新消息等。为什么网络信息传递并未如预期那般快捷？Marston C.（2008）指出网站信息披露是公司的自愿行为，包含强制披露信息和自愿披露信息。虽然信息传递无需花费过多成本，但网站维护、信息更新等需要依赖一整套的制度和流程安排，这不仅会耗费大量的人力物力，更需要各部门之间的配合。由此，基于经济人假说的公司高管可能会权衡各种信息披露方式的投入产出比。
在现有信息披露方式中，年报是上市公司最主要的财务信息载体，也是证监会要求的强制披露内容;同时，证监会还要求公司聘请外部会计师事务所来审查公司财务报告，并获得审计师出具的审计报告。由于审计和财务报告是证监会要求的“规定动作”，不少公司会努力完成该项工作。已有研究表明，规模较大的会计师事务所更加注重自身的声誉保护，更加谨慎地发表审计意见（Beaker et al，1998）;同时，事务所为了避免诉讼风险，一般会舍弃高风险的审计业务（方军雄等，2004）。研究普遍认为，高质量的公司才会倾向于聘请大型会计师事务所。因此，聘请较高质量的审计机构，会对外传递本公司财务信息和治理状况良好的信号（陈德球等，2011）。
在这种背景下，基于成本考虑的公司高管可能会认为，聘请大型会计师事务所已经对外传递了“信息质量不错”的信号，相应地可以减少在网站信息披露的投入。由此，提出研究假设：
H1：选择“四大”事务所进行审计的公司，网站信息披露活动相对较少。
一般而言，审计时间和成本与被审计公司的业务风险相关（Bell et al.，2001）。根据审计准则（SAS），审计风险分为固有风险、控制风险和检查风险。其中固有风险和控制风险是审计前对被审计公司账户发生错误可能性的预估（Elder and Allen，2003）。为了确保高质量的审计，会计师事务所对预期的未来风险增加审计费用，以此弥补可能的诉讼风险（方军雄等，2004）。因此，为了满足相关监管和制度要求，公司会选择支付较高的审计费用以确保财务报告的公允性和合法性。这将进一步降低公司高管在网站投入的可能性。基于此，提出如下研究假设：
H2：超额审计费用越高的公司，网站信息披露活动相对较少。
二、研究设计
（一）样本选择与数据来源
本文以2010―2012年为沪深市场的A股上市公司为样本。经过如下处理：（1）剔除无法获取网站信息披露数据的样本;（2）剔除金融业类上市公司;（3）剔除ST以及一些数据缺失的公司。经过一系列处理后，得到最终样本786个。本文的财务数据、审计师事务类型和审计意见数据来自CSMAR国泰安数据库。
（二）研究变量定义
1.被解释变量：网站信息披露指数（IIR）
考虑到网络技术的发展以及数据的可获得性，本文参照南开大学投资者关系管理指数（IRMINK）以及Saeid H. et al.（2011）和胡艳等（2010）的研究，构建网站信息指数评价（IIR）来衡量公司网站的整体情况。主要包括便利性（Accessibility）、多媒体化（Multimediality）、互动性（Interactivity）和及时性（Timeliness）4个方面10个指标，如表1所示。
上述10个指标按照“是=1，否=0”的标准，进行手工搜集获得初始数据。初始数据显示，截至2013年初，95%的样本公司开设了投资者关系板块，1/3提供了搜索功能，53.7%的样本公司提供了第三方网站链接（比如交易所网站，巨潮资讯），方便了网站使用者。90%以上的公司开通了深交所指定的第三方网站――投资者互动平台，公布了Email和电话等联系方式。只有5%的公司在官网上提供了网上路演，其余公司仅在投资者互动平台予以提供;67.8%的公司网站上并未有视频和音频资料。总体而言，上市公司在便利性和互动方面作了多方面尝试，但是在多媒体化和及时性方面还有待提高。
2.解释变量
（1）审计师选择（Big4）：如果公司选聘“四大”审计师取值为1，否则为0。本文所指的“四大”审计师包括毕马威华振、普华永道中天、德勤华永和安永华明。
（2）超额审计费用（AAF）：借鉴陈德球等（2011）的做法，采用公司和审计师特征的变量对审计费用进行回归，取其残差值为超额审计费用，以此衡量审计机构的努力程度和工作强度。公司和审计师特征变量主要包括公司规模（Size）、资本结构（Lev）、公司成长性（Growth）、ROA、无形资产比例（Intang）、公司投资（Investment）、员工数量（Lnemployee）、资本结构的变化（Changelev）、存货和应收账款比例（Inverec）、公司是否遭受损失（Loss）、流动资产比率（Curratio）、是否聘请“四大”审计师（Big4）、公司行业（Industry）虚拟变量。回归模型如方程1：
Lnauditfee=β0+β1Size+β2Lev+β3Growth+
β4ROA+β5Intang+β6Investment+β7Lnemployee+β8Changelev+β9Inverec+β10Loss+β11Curratio+β12Big4+β13Industry+ε （1）
方程1的残差值（Resid）代表了超额审计费用（AAF）。
（三）回归模型与控制变量
方程2提供了会计师事务所选择与网站信息披露活动的检验模型，参照对网站信息披露的研究文献（胡艳，2012），控制了大股东（Top10）、盈余管理质量（EM）、市场化指数（market）、公司规模（Size）、资本结构（Lev）、ROA、存货和应收账款比例（Inverec）、公司行业（Industry）等变量。具体变量说明如表2所示。
IIR=β0+β1Big4+β2Top10+β3EM+β4market+
β5Size+β6Lev+β7ROA+β8Inverec+β9Industry+ε
（2）
从方程（1）中获得的残差项（Resid）记为超额审计收费（AAF），作为方程（3）中的解释变量。方程（3）提供了审计师努力程度与网站信息披露活动的检验模型。
IIR=β0+β1AFF+β2Top10+β3EM+β4market+
β5Size+β6Lev+β7ROA+β8Inverec+β9Industry+ε
（3）
三、实证结果与分析
（一）描述性统计分析
表3提供了主要研究变量的描述性统计分析。IIR的均值为38.6844，最小值仅为11.66，大部分上市公司的网站信息质量不高，且公司之间差异较大。Big4的均值为0.0611，说明大约有6.11%的样本公司聘请“大所”进行年报审计。Top10、EM、market、ROA、Size等变量在样本公司间均存在一定差异。
（二）实证结果
表4报告的回归结果显示，Big4的回归系数在10%的水平上显著为负，表明选择“大所”进行年报审计的公司，网站信息披露活动相对较少，支持了假设1。上市公司在聘请高质量的审计机构后，放松了对网站信息披露活动的相关实施。
AFF的回归系数虽然不显著，但方向为负，与预期的符号方向相同。从控制变量的回归结果来看，Top10的回归系数显著为正，说明前十大股东持股比例越高，公司越倾向于实施网站信息披露活动;market的回归系数显著为正，表明市场化程度较高地区的上市公司越倾向于实施网站信息披露活动;Size和ROA的回归系数均为正，说明公司规模越大、业绩越好，越倾向于实施网站信息披露活动。上述结论符合信号传递假说，即资本规模大、经营业绩好、财务风险小的公司越有动机实施高质量的网站信息披露活动。其余控制变量的回归系数均不显著。
四、结论和建议
本研究以中国A股上市公司为样本，从审计师选择和审计费用角度出发，研究了上市公司在审计监督与网站信息披露选择之间的关系。研究结果表明：选择“大所”进行年报审计的公司，网站信息披露活动相对较少。这意味着当公司认为审计报告已经传递了“财务质量不错”的信号后，会放松对网站信息披露活动的相关实施。这与Clarke & Murray（2000）的研究一致，证明了我国网站信息披露实践也存在着财务导向的倾向。事实上，在美国安然事件和金融危机过后，越来越多的学者和经理层强调赢得投资者支持的重要性。他们认为电话/邮件往来等方式，能够及时获得投资者和分析师的意见，可以帮助公司构建受股东欢迎的策略。网络可以较低的成本获取上述投资者信息，因而有必要完善与投资者互动沟通的渠道，比如专人回复邮件/投资者问答、定期跟踪和回访投资者。
另外，网站建设被管理层忽略的一个原因可能是网站使用者大多是中小投资者。很多公司只在证监会要求的渠道（比如巨潮资讯、中国证券报等）上信息，而不注意官网的同步更新。由于中小投资者数量众多，对公司信息理解能力也不尽一致，深受市场“噪音”的影响，因此，公司应充分利用网络传播覆盖面广、便捷的特点，及时更新官网的信息内容。比如，通过“常见问题”栏目集中回答中小投资者关心的近期问题，澄清传闻、减少市场波动。同时，相关政策制定者也应该考虑扩大监管范围和力度，促使公司与投资者，特别是中小投资者保持良好互动，促进二者的共同发展。
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